Urteil des FG Saarland vom 20.07.2004, 1 V 131/04

Entschieden
20.07.2004
Schlagworte
Eingliederung, Geschäftsführung, Vollziehung, Geschäftsführer, Personalunion, Aussetzung, Unternehmen, Härte, Geschäftsleitung, Konzern
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FG Saarbrücken Beschluß vom 20.7.2004, 1 V 131/04

Organschaft: organisatorische Eingliederung bei Geschäftsführeridentität

Leitsätze

Im Falle der Personalunion zwischen den Geschäftsführungen des Organträgers und der Organgesellschaft ist eine organisatorische Eingliederung auch dann anzunehmen, wenn der Geschäftsführer des Organträgers die Geschäftsführung in der Organgesellschaft durch einen Bevollmächtigten ausüben lässt.

Tatbestand

I. Der Antragsteller ist 1977 gegründet und ins Vereinsregister eingetragen worden. In den Streitjahren wurde der Antragsteller von folgenden Vorstandsmitgliedern vertreten:

Ø allein vertretungsberechtigter Vorstandssprecher: Herr (O)

jeweils zu zweit vertretungsberechtigt: Frau L , Frau S und Herr U (L, S und Ø U)

Der Antragsteller war in den Streitjahren zu 100 % am Stammkapital der X GmbH beteiligt. Alleiniger Geschäftsführer der X GmbH war gemäß Handelsregistereintrag bis zum 4. April 1997 O. Ab diesem Zeitpunkt war U alleiniger Geschäftsführer der X GmbH.

Im Anschluss an eine Betriebsprüfung vertrat der Antragsgegner die Auffassung, dass die Voraussetzungen für eine Gewerbesteuerbefreiung nach § 3 Nr. 6 GewStG (Gewerbesteuerbefreiung für gemeinnützige Körperschaften) beim Antragsteller in den Streitjahren nicht vorliegen würden (Tz. 14 des Prüfungsberichts vom 3. September 2002). Zudem ging er von einer gewerbesteuerlichen Organschaft zwischen dem Antragsteller und der X GmbH aus (Tz. 58 des Prüfungsberichtes) und rechnete dem Antragsteller den Gewerbeertrag dieser Organgesellschaft zu (vgl. Tz. 59 des Prüfungsberichts) .

Am 17. Februar 2003 hat der Antragsteller Einsprüche gegen die Gewerbesteuermessbescheide eingelegt und gleichzeitig Aussetzung der Vollziehung beantragt. Über die Einsprüche ist noch nicht entschieden. Am 31. Juli 2003 wurde Aussetzung der Vollziehung gewährt, da zu diesem Zeitpunkt noch Zweifel über die Höhe des Gewerbeertrages der X GmbH bestanden hatten. Nach Beseitigung dieser Zweifel (vgl. FG Baden-Württemberg vom 5. September 2003 10 V 30/03 zur Aussetzung der Vollziehung wegen Körperschaftsteuer 1992 - 1997 der X GmbH) hat der Antragsgegner die Aussetzung der Vollziehung am 23. Dezember 2003 widerrufen.

Am 11. Mai 2004 beantragte der Antragsteller bei Gericht sinngemäß (Bl. 2),

die Vollziehung der Gewerbesteuermessbescheide 1993 bis 1997 vom 5. Februar 2003, soweit darin Besteuerungsgrundlagen der X GmbH enthalten sind, bis einen Monat nach Ergehen der Einspruchsentscheidung auszusetzen.

Es sei in tatsächlicher und rechtlicher Hinsicht ernstlich zweifelhaft, ob zwischen dem Antragsteller und der X GmbH eine gewerbesteuerliche Organschaft anzunehmen sei (Bl. 2 ff., 38 f.).

Für die organisatorische Eingliederung könne jedenfalls nicht der Einfluss ausreichend sein, den bereits die finanzielle Eingliederung vermittele. Mit der weiteren Voraussetzung der organisatorischen Eingliederung habe der Gesetzgeber vielmehr sicherstellen wollen, dass die durch die finanzielle Eingliederung mögliche Beherrschung der Organgesellschaft durch den Organträger auch tatsächlich erfolge. Von einer organisatorischen Eingliederung sei daher auszugehen, wenn gewährleistet sei, dass der Wille des Organträgers in der Organgesellschaft jederzeit durchsetzbar sei und tatsächlich von dieser Möglichkeit auch Gebrauch gemacht werde (FG Berlin 6 K 6294/93 vom 13. Mai 1998, EFG 1999, 82, 83;

Niedersächsisches FG 6 K 821/97 vom 31. Juli 2001, EFG 2002, 40, 41; Frotscher, KStG/UmwStG, § 14 KStG Rz. 150). Entscheidend sei somit die Feststellung der tatsächlich laufenden Realisierung des Willens des Organträgers in der Organgesellschaft, was nach dem Gesamtbild der Verhältnisse zu beurteilen sei (BFH V R 80/85 vom 20. Februar 1992, BFH/NV 1993, 133).

Bei Identität der Geschäftsführungsorgane von Organmutter und -tochter (Personalunion) werde das Merkmal der organisatorischen Eingliederung im Allgemeinen als erfüllt angesehen (Danelsing in Blümich, EStG/KStG/GewStG, § 14 KStG Rz. 89 unter Hinweis auf BFH vom 12. Januar 1977 I R 204/75, BStBl. 1977 II, 357 und Schwend/Hall, DStR 1984, 101). Die Personalunion in der Geschäftsführung begründe eine tatsächliche Vermutung für die organisatorische Eingliederung (FG Baden-Württemberg vom 30. April 1992 6 K 387/89, EFG 1992, 548, 549). Diese Vermutung greife indessen nicht ein, wenn die Geschäftsführerstellung des geschäftsführenden Organs des Organträgers in der Organgesellschaft nur auf dem Papier bestehe, d.h. rein formalen Charakter habe, während die tatsächliche Geschäftsführung in der Organgesellschaft anderen Mitarbeitern überlassen und von diesen eigenverantwortlich wahrgenommen werde. Dies sei aber vorliegend der Fall.

Ursprünglich habe die X GmbH Baubetreuungsleistungen für die gesamte Gruppe erbracht. 1992 sei diese Tätigkeit abgespalten und auf die eigens dafür gegründete X AG (heute: V AG) ausgelagert worden. Die Tätigkeit der X GmbH habe sich fortan auf die Bereiche Hausverwaltung und Zentraleinkauf beschränkt. Infolge der Auslagerung der Baubetreuungstätigkeit habe das Unternehmen für die Konzernspitze keine strategische Bedeutung mehr gehabt. Als Konsequenz hieraus habe sich O faktisch aus der Geschäftsleitung der Untergesellschaft zurückgezogen. Die Geschäftsführungsaufgaben seien ab diesem Zeitpunkt nicht mehr von O, sondern von L wahrgenommen worden, die zu diesem Zwecke mit Generalvollmacht ausgestattet worden sei. Dadurch habe O nach außen hin erkennbar zum Ausdruck gebracht, dass er auf eine Einflussnahme und Willensdurchsetzung im Tagesgeschäft der X GmbH verzichte. Dies gehe auch aus den äußeren Rahmenumständen hervor:

Ø die Geschäftsräume der X GmbH hätten sich in M befunden, während der Antragsteller in S ansässig gewesen sei,

Ø es habe keinen Beherrschungsvertrag und keine Festlegung zustimmungspflichtiger Geschäfte gegeben,

Ø es habe keinen schriftlichen Geschäftsführervertrag gegeben; die "Geschäftsführung" sei zudem für die X GmbH unentgeltlich erfolgt.

Der Antragsgegner stelle lediglich darauf ab, dass O als "Konzernspitze" - was unbestritten sei - die Möglichkeit der jederzeitigen Willensdurchsetzung gehabt habe. Er lege aber nicht einmal ansatzweise dar, dass in der Untergesellschaft tatsächlich durch O Leitungsmacht ausgeübt worden sei, obwohl er insoweit beweisbelastet sei.

Selbst wenn man auf die formelle Personalunion abstelle, sei dem Aussetzungsantrag zumindest für 1997 stattzugeben. Sowohl die wirtschaftliche wie auch die organisatorische Eingliederung müssten, da es sich bei beiden Voraussetzungen um tatsächliche Verhältnisse handele, von Beginn des Wirtschaftsjahrs ununterbrochen bis zu seinem Ende vorliegen (Abschn. 14 Abs. 3 GewStR; Frotscher in Frotscher/Maas, aaO, Rz. 160). Die durch O vermittelte Personalunion sei 1997 dadurch weggefallen, dass O im April 1997 als Geschäftsführer abberufen worden sei.

Unerheblich sei, dass U, der Nachfolger des O in der Geschäftsführung der X GmbH, zugleich Mitglied des Vorstands gewesen sei. Der Wille der Organmutter sei in den Streitjahren sowohl im Innen- wie auch im Außenverhältnis ausschließlich durch den alleinvertretungsberechtigten Vorstandsvorsitzenden O repräsentiert worden. Werde eine Beherrschung mittels Personalunion angenommen, habe sie über O selbst erfolgen müssen. Im Übrigen gelte auch für U, dass er in seiner Position als Geschäftsführer der X GmbH ebenso wenig wie vorher O in die Geschäftsführung von L eingegriffen habe.

Die Auffassung des Antragsgegners, für die Annahme einer organisatorischen Eingliederung reiche die Möglichkeit der jederzeitigen Willensdurchsetzung aus, stehe nicht im Einklang mit der herrschenden Auffassung in Rechtsprechung und Literatur. Der BFH habe mehrfach ausgesprochen, dass die organisatorische Eingliederung voraussetze, dass die mit der finanziellen Eingliederung verbundene Möglichkeit einer Beherrschung der Organgesellschaft durch den Organträger in der laufenden Geschäftsführung wirklich wahrgenommen werde (BFH vom 20. Februar 1992 V R 80/85, BFH/NV 1993, 133 - Leitsatz Nr. 3; BFH vom 28. Januar 1999 V R 32/98, BStBl. 1999 II, 258; Walter in Ernst & Young, KStG, § 14 Abs. 2 Nr. 1 Rz. 436).

Auf konzernrechtliche Bestimmungen und Vermutungen könne die organisatorische Eingliederung vorliegend nicht gestützt werden. Zum einen sei fraglich, ob das Organisationsrecht des Konzerns auf Fälle, in dem ein Verein als Organträger auftrete, übertragen werden könne. Zum anderen gehe es bei der Willensdurchsetzung um einen tatsächlichen Vorgang (Herlinghaus, EFG 2002, 42). Rechtliche Weisungsstränge und nominelle Befugnisbündelungen würden daher über die tatsächliche Willensbildung nichts aussagen.

Der Antragsgegner beantragt (Bl. 19),

den Antrag auf Aussetzung der Vollziehung als unbegründet zurückzuweisen.

Neben der finanziellen und wirtschaftlichen liege auch eine organisatorische Eingliederung der X GmbH in das Unternehmen des Antragstellers vor.

Nach ständiger Rechtsprechung (vgl. BFH vom 12. Januar 1977 I R 204/75, BStBl. II 1977, 357) liege eine organisatorische Eingliederung vor, wenn die Organgesellschaft nach dem Gesamtbild der tatsächlichen Verhältnisse organisatorisch in das Unternehmen des Organträgers eingegliedert sei. Das Merkmal solle sicherstellen, dass der Wille des Organträgers, der aufgrund der finanziellen Eingliederung der Organgesellschaft in seinem Unternehmen maßgebend sei, in der Geschäftsführung der Organgesellschaft tatsächlich durchgesetzt werden könne und auch durchgesetzt werde (FG Berlin vom 13. Mai 1998 6 K 6294/93, EFG 1999, 82). Die organisatorische Eingliederung bedeute demnach die Möglichkeit, ständig in die laufende Geschäftsführung der Organgesellschaft einzugreifen (FG Niedersachsen vom 31. Juli 2001 6 K 821/97, EFG 2002, 40; bestätigt durch BFH vom 7. August 2002 I R 83/01, BFH/NV 2003, 345). Diese Möglichkeit werde allgemein als gegeben angesehen, wenn in den leitenden Positionen der Geschäftsführung beim Organträger und der Organgesellschaft eine Personalunion bestehe.

In den Streitjahren sei eine Personalunion zwischen der Geschäftsleitung des Antragstellers und der X GmbH durch die Geschäftsführer der GmbH ständig gegeben gewesen. Bereits durch die nominelle Bestellung dieser Geschäftsführer sei sichergestellt gewesen, dass der Wille des Antragstellers in der Geschäftsführung der Organgesellschaft habe durchgesetzt werden können. Ob die nominell bestimmten Geschäftsführer von ihrer Geschäftsführungsbefugnis tatsächlich Gebrauch gemacht hätten oder die tatsächliche Geschäftsführung einer Generalbevollmächtigten überlassen hätten, sei ohne Belang. Durch die mit der Antragsschrift vorgelegte Vollmacht vom 26. Mai 1992 seien die nominell bestellten Geschäftsführer der Organgesellschaft nicht von der Möglichkeit ausgeschlossen worden, ihre Befugnisse als gesetzliche Vertreter nach § 35 GmbHG wahrzunehmen. Dies gelte insbesondere im Hinblick auf einen jederzeit möglichen Widerruf der Generalvollmacht. In diesem Zusammenhang berufe sich der Antragsteller zu Unrecht darauf, dass bei der Beurteilung der wirtschaftliche Eingliederung auf die tatsächliche Ausübung der geschäftsführenden Tätigkeit abzustellen sei. Aus der o.g. Rechtsprechung ergebe sich eindeutig, dass die Möglichkeit der jederzeitigen Willensdurchsetzung für die Annahme einer organisatorischen Eingliederung ausreichend sei. Das o.g. Urteil des FG Berlin vom 13. Mai 1998 stütze sich bei dieser Betrachtungsweise insbesondere auf die konzernrechtlichen Bestimmungen für den faktischen Konzern. Demnach reiche das Maß einheitlicher Leitung, das der faktische Konzern voraussetze, aus, um auch steuerlich von einer organisatorischen Eingliederung des beherrschten Unternehmens ausgehen zu können. Für die danach erforderliche Einflussnahme des Organträgers auf die

Organgesellschaft sei eine laufende Vielzahl von geschäftsführenden Einzeleingriffen nicht erforderlich.

Im Streitfall komme hinzu, das auch L, die Generalbevollmächtigte für die X GmbH, als Vorstandsmitglied ebenfalls in die Geschäftsführung des Antragstellers eingebunden gewesen sei.

Wegen weiterer Einzelheiten wird auf die Schriftsätze der Beteiligten und die beigezogenen Akten des Antragsgegners Bezug genommen.

Entscheidungsgründe

II. Der nach § 69 Abs. 4 FGO zulässige Aussetzungsantrag ist unbegründet.

1. Voraussetzungen der AdV

Die Aussetzung der Vollziehung soll erfolgen, wenn ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Verwaltungsaktes bestehen oder wenn die Vollziehung für den Betroffenen eine unbillige und nicht durch überwiegende öffentliche Interessen gebotene Härte zur Folge hätte. Die Aussetzung der Vollziehung kann von einer Sicherheitsleistung abhängig gemacht werden 69 Abs. 2 FGO).

Ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit eines angefochtenen Steuerbescheides bestehen dann, wenn eine summarische Prüfung ergibt, dass neben den für die Rechtmäßigkeit sprechenden Umständen gewichtige gegen die Rechtmäßigkeit sprechende Umstände zutage treten, die Unentschiedenheit oder Unsicherheit in der Beurteilung der Rechtsfrage oder Unklarheit in der Beurteilung der Tatfragen bewirken. Dabei brauchen die für die Unrechtmäßigkeit des Verwaltungsaktes sprechenden Bedenken nicht zu überwiegen, d.h. ein Erfolg des Steuerpflichtigen braucht nicht wahrscheinlicher zu sein als ein Misserfolg (ständige Rechtsprechung, grundlegend BFH vom 30. Juni 1967 III B 21/66, BStBl. III 1967, 533; vom 28. November 1974 V B 52/73, BStBl. II 1975, 239).

Eine unbillige Härte im Sinne des § 69 Abs. 2 Satz 2 FGO liegt vor, wenn durch die sofortige Vollziehung dem Steuerpflichtigen Nachteile drohen würden, die über die eigentliche Zahlung hinausgehen und nicht oder nur schwer wieder gut zu machen sind, oder wenn gar die wirtschaftliche Existenz des Steuerpflichtigen gefährdet wäre. Eine Aussetzung der Vollziehung wegen unbilliger Härte ist jedoch nur dann vertretbar, wenn zugleich auch Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Bescheides bestehen; sind dagegen Zweifel fast ausgeschlossen, ist eine Aussetzung der Vollziehung selbst dann nicht zulässig, wenn die Vollziehung eine unbillige Härte zur Folge hätte (BFH v. 19. April 1968 IV B 3/66, BStBl. II 1968, 538; v. 31. Januar 1967 VI S 9/66, BStBl. III 1967, 255). Konkrete Umstände, aus denen auf eine mögliche unbillige Härte oder gar eine Existenzbedrohung hätte geschlossen werden können, sind weder vorgetragen noch aus den Akten erkennbar.

3. Keine Zweifel an der Rechtmäßigkeit

Bei Durchführung einer summarischen Prüfung im vorgenannten Sinne bestehen an der Rechtmäßigkeit der angefochtenen Bescheide keine nennenswerten Zweifel. Die - unter den Beteiligten allein streitige - Voraussetzung einer organisatorischen Eingliederung der X GmbH in das Unternehmen des Antragstellers liegt infolge der zwischen dem Vorstand des Antragstellers und der X GmbH bestehenden (teilweisen) Personalunion augenscheinlich vor.

Gemäß § 2 Abs. 2 S. 2 GewStG i.V.m. § 14 Nr. 1 bis 3 KStG (jeweils in der für die Streitjahre geltenden Fassung) gilt eine Kapitalgesellschaft als Betriebsstätte eines anderen inländischen gewerblichen Unternehmens, wenn sie in dieses Unternehmen finanziell, wirtschaftlich und organisatorisch eingegliedert ist. Nach ständiger Rechtsprechung des BFH ist eine organisatorische Eingliederung bereits dann anzunehmen, wenn eine Personalunion zwischen der Geschäftsführung des Organträgers und der Organgesellschaft besteht (s. z.B. BFH vom 16. August 2001 V R 34/01, BFH/NV 2002, 223; vom 13. März 1997 V R 96/96, BStBl. II 1997, 580). Dies gilt auch dann, wenn nur einzelne Geschäftsführer des Organträgers Geschäftsführer der Organgesellschaft sind (BFH vom 28. Januar 1999 V R 32/98, BStBl. II 1999, 258, 260).

Die von dem Antragsteller vertretene Auffassung, es komme im Wesentlichen darauf an,

Die von dem Antragsteller vertretene Auffassung, es komme im Wesentlichen darauf an, ob der Geschäftsführer des Organträgers, der zugleich Geschäftsführer der Organgesellschaft ist, sich auch tatsächlich mit der Geschäftsführung der Organgesellschaft befasse und tatsächlich Einfluss auf sie nehme, lässt sich aus der Rechtsprechung des BFH nicht ableiten. Insbesondere ergibt sie sich nicht aus dem Urteil des BFH vom 20. Februar 1992 V R 80/85, BFH/NV 1993, 133. Denn in dem dort zu entscheidenden Sachverhalt gehörte die Geschäftsführung der Organgesellschaft gerade nicht der Geschäftsführung bzw. dem Vorstand des Organträgers an. Entsprechendes gilt auch für die beiden Entscheidungen des FG Berlin vom 13. Mai 1998 6 K 6294/93, EFG 1999, 82, 83 und des FG Baden-Württemberg vom 30. April 1992 6 K 387/89, EFG 1992,548. In solchen Fällen mag es angebracht sein, an die Erfüllung der organisatorischen Eingliederung besondere Anforderungen zu stellen. Dagegen hält es der Senat im Falle der Personalunion nicht für angemessen, darauf abzustellen, ob und inwieweit der Geschäftsführer sein Amt in der Organgesellschaft tatsächlich ausübt (und nicht etwa ein von ihm eingesetzter Vertreter). Denn es müsste dann des Weiteren festgestellt werden, inwieweit die faktische Untätigkeit des Geschäftsführers darauf beruht, dass die mit der faktischen Geschäftsführung beauftragte Person ohnehin die Geschäfte im Sinne des Geschäftsführers erledigt. Solche Differenzierungen sind aber kaum zu treffen und würden den Anwendungsbereich des - ohnehin schwer zu bestimmenden - Merkmals der organisatorischen Eingliederung weiter verunsichern.

Eine organisatorische Eingliederung war auch nach der Übertragung der Geschäftsführung von O auf U am 4. April 1997 gegeben, weil auch U zu den vertretungsberechtigten Vorstandsmitgliedern - wenn auch nur zu den zusammen Vertretungsberechtigten - gehört hat.

4. Nach alledem war der Antrag auf Aussetzung der Vollziehung als unbegründet zurückzuweisen.

Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.

Die Entscheidung ergeht endgültig nach § 128 Abs. 3 FGO. Eine Zulassung der Beschwerde in entsprechender Anwendung des § 115 Abs. 2 FGO kam nicht in Betracht. Eine Nichtzulassungsbeschwerde ist nicht statthaft.

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