Urteil des FG Rheinland-Pfalz vom 15.04.2010
FG Neustadt: gegen die guten sitten, vorteilsannahme, berufsausübung, firma, straftat, einspruch, aufteilung, gefahr, meinung, versprechen
FG
Neustadt
15.04.2010
4 K 2699/06
Strafverteidigungskosten als Werbungskosten
Im Namen des Volkes
Urteil
4 K 2699/06
In dem Finanzrechtsstreit
1. des Herrn ...,
2. der Frau ...,
- Kläger -
prozessbevollmächtigt: Rechtsanwälte ...,
gegen
Finanzamt ...,
- Beklagter -
wegenEinkommensteuer 1993 - 1995, 1997 - 1999
hat das Finanzgericht Rheinland-Pfalz - 4. Senat - aufgrund mündlicher Verhandlung vom 15. April 2010
durch
den Vorsitzenden Richter am Finanzgericht ... ,
den Richter am Finanzgericht ... ,
den Richter am Finanzgericht ... ,
die ehrenamtliche Richterin ...
den ehrenamtlichen Richter ...
für Recht erkannt:
1. Die Klage wird abgewiesen.
2. Die Kosten des Verfahrens haben die Kläger zu tragen.
Tatbestand
Strittig ist, ob Strafverteidigungskosten als Werbungskosten bei den Einkünften aus nichtselbstständiger
Arbeit bzw. als außergewöhnliche Belastungen abzugsfähig sind.
Der mit der Klägerin verheiratete Kläger, geboren am ..., ist promovierter Diplom-Kaufmann. Bis 1990
arbeitete er bei verschiedenen inländischen und ausländischen Unternehmen in leitender Position. Durch
Anstellungsvertrag mit der Treuhandanstalt übernahm er mit Wirkung vom ... 1991 in der Niederlassung N.
den Posten als Direktor der Privatisierungsabteilung mit einem monatlichen Bruttogehalt von 20.800 DM.
Das von Anfang an befristete Arbeitsverhältnis endete zum März 1993 (Bl. 144 Rb-A und Bl. 67 PA).
Danach arbeitete er als Vorstandsmitglied bei der Firma T. AG (Bl. 4 und 75 ESt-A).
In ihren Einkommensteuererklärungen für die Jahre 1993-1995 machten die Kläger im Hinblick auf ein
damals schwebendes Strafverfahren gegen den Kläger wegen des Vorwurfs der Bestechlichkeit bei
Firmenverkäufen Strafverteidigungskosten als außergewöhnliche Belastungen geltend. Im Einzelnen
handelt es sich dabei um folgende Beträge: 44.000 DM für das Jahr 1993, 66.735 DM für das Jahr 1994,
und 21.020 DM für das Jahr 1995. Der Beklagte folgte diesen Erklärungsangaben zunächst und erließ
einen entsprechenden Einkommensteuerbescheid für das Jahr 1993 am 17. November 1995, für das Jahr
1994 am 25. Juli 1996, sowie für das Jahr 1995 am 18. Februar 1997. Die Einkommensteuerbescheide
enthielten in Bezug auf die Strafverteidigungskosten jeweils folgende Nebenbestimmung: “Der Bescheid
ergeht weiterhin vorläufig hinsichtlich der Anerkennung der außergewöhnlichen Belastungen, da der
Ausgang des Strafverfahrens noch nicht feststeht“ (Zitat).
Im Einkommensteuerbescheid für 1997 vom 31. Mai 1999 erkannte der Beklagte die in Bezug auf den
Kläger erklärten Strafverteidigungskosten in Höhe von 50.873 DM und die in Bezug auf die Klägerin
erklärten Strafverteidigungskosten in Höhe von 6.983 DM hingegen nicht als außergewöhnliche
Belastungen an. Die Abweichungen zu den Erklärungsangaben sind diesbezüglich wie folgt erläutert:
“Der Bescheid ergeht vorläufig hinsichtlich der Anerkennung außergewöhnlichen Belastungen des
Ehemannes, da im Falle eines Schuldspruchs die angefallenen Kosten steuerlich nicht berücksichtigt
werden können und im Falle eines Freispruches sämtliche Kosten durch die Staatskasse ersetzt werden.
Die außergewöhnlichen Belastungen wurden daher mit 0 DM angesetzt. Strafverteidigungskosten der
Ehefrau wurden nicht berücksichtigt, da sie nur als außergewöhnliche Belastungen abzugsfähig sind,
wenn das Verfahren mit einem Freispruch endet, dies ist hier nicht der Fall“ (Zitat). Den gegen diesen
Bescheid erhobenen Einspruch nahmen die Kläger am 27. August 1999 zurück.
Für den Veranlagungszeitraum 1998 gaben die Kläger in ihrer Steuererklärung an, im Rahmen des
Strafverfahrens gegen den Kläger ein Gutachten der K. GmbH zur Widerlegung des Vorwurfs der
Bestechlichkeit im Amt eingeholt und dafür 31.836,20 DM aufgewandt zu haben. Diese Aufwendungen
setzten sie nunmehr erstmals als Werbungskosten bei den Einkünften aus nichtselbständiger Tätigkeit des
Klägers an. Eine Berücksichtigung der erklärten Aufwendungen für das Gutachten lehnte der Beklagte im
Einkommensteuerbescheid 1998 vom 16. Oktober 2000 mit dem Argument ab, Kosten eines mit einer
Verurteilung endenden Strafprozesses seien keine Werbungskosten bei den Einkünften aus
nichtselbständiger Arbeit.
Gleichfalls am 16. Oktober 2000 erteilte der Beklagte --gestützt auf § 165 Abs. 2 S. 1 AO-- für die Jahre
1993-1995 sowie 1997 geänderte Einkommensteuerbescheide. In den Änderungsbescheiden vom 16.
Oktober 2000 machte er die Anerkennung der Strafverteidigungskosten als außergewöhnliche
Belastungen rückgängig und erklärte die Änderungsbescheide diesbezüglich zugleich gemäß § 165 Abs.
2 S. 2 AO für endgültig.
Sowohl gegen die geänderten Einkommensteuerbescheide 1993-1995 sowie 1997 als auch gegen den
Einkommensteuerbescheid für 1998 legten die Kläger mit Schreiben vom 2. November 2000 Einspruch
ein und hielten unter Berufung auf das Urteil des BFH vom 19. Februar 1982 (VI R 31/78, BStBl II 1982
Seite 467) und auf das Urteil des FG Baden-Württemberg vom 15. April 1994 (8 K 124/93, EFG 1995 S.
246) an ihrer Ansicht fest, dass die Kosten der Strafverteidigung als Werbungskosten abziehbar seien.
Am 20. Februar 2001 gab er Beklagte den Einkommensteuerbescheid für das Jahr 1999 bekannt. Darin
ließ er die beim Kläger als Werbungskosten bei dessen Einkünften aus nichtselbstständiger Arbeit
angesetzten Strafverteidigungskosten in Höhe von 93.495,20 DM unter Hinweis auf die Sachbehandlung
im Vorjahr ebenfalls nicht zum Abzug zu. Diesen Bescheid griffen die Kläger am 16. März 2001 mit dem
Einspruch an.
Den von den Klägern im Einspruchsschreiben vom 2. November 2000 gestellten Antrag, die
Einkommensteuerbescheide der Jahre 1993-1995 sowie 1997 nach § 177 Abs. 1 AO zu ändern und die
bislang als außergewöhnliche Belastungen anerkannten Prozesskosten nunmehr als Werbungskosten
anzusetzen, lehnte der Beklagte am 17. Juli 2001 durch mit Rechtsmittelbelehrung versehenen --
gesonderten -- Bescheid ab. Der gegen den Ablehnungsbescheid eingelegte Einspruch ging am 31. Juli
2001 beim Beklagten ein.
Im Verlauf der Einspruchsverfahren reichten die Kläger mit Schreiben vom 16. Januar 2001 das Urteil der
Wirtschaftsstrafkammer des Landgerichts Mannheim vom 29. November 1999 (Bl. 38-94 Rb-A) zu den
Akten. In dieser Entscheidung gelangte das Strafgericht zu dem Ergebnis, dass der Kläger sich einer
Vorteilsannahme nach § 331 Abs. 1 StGB schuldig gemacht habe. Als Amtsträger habe sich der Kläger bei
einem Kamingespräch am 31. August 1991 eine Anstellung vom Unternehmer H. zusagen lassen. Der
versprochene Vorteil sei im Abschluss des Dienstvertrages vom 1. Oktober 1991 zu sehen. Die künftige
Diensthandlung des Klägers habe seine Mitwirkung bei künftigen Verkäufen an die H.-Gruppe sein sollen.
Den Vorwurf der Bestechlichkeit sah die Wirtschaftstrafkammer dagegen nicht als erwiesen an, da sie
nicht habe feststellen können, dass die vom Kläger erwarteten Diensthandlungen eine Verletzung von
Dienstpflichten beinhaltet hätten. Das Strafgericht verurteilte den Kläger wegen Vorteilsannahme zu einer
Freiheitsstrafe von 1 Jahr auf Bewährung und sprach ihn im Übrigen frei. Die Kosten des Verfahrens
wurden dem Kläger auferlegt, soweit er verurteilt wurde; soweit er freigesprochen wurde, wurden die
ausscheidbaren Kosten der Staatskasse zur Last gelegt. Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf das
Urteil des Strafgerichts verwiesen. Die Revision gegen das strafgerichtliche Urteil verwarf der BGH durch
Beschluss vom 3. August 2000.
Durch kombinierte Einspruchsentscheidung vom 10. November 2006 wies der Beklagte die Einsprüche
der Kläger gegen den Einkommensteuerbescheid für 1998 in der Fassung vom 26. September 2005 und
den Einkommensteuerbescheid für 1999 in der Fassung vom 9. April 2001 sowie den Einspruch gegen
den Bescheid über die Ablehnung des Antrages auf Änderung der Einkommensteuerfestsetzungen 1993-
1995 und 1997 zurück. Zur Begründung führte er im Kern aus: Zwar sei die Vorteilsannahme, wie von der
Rechtsprechung (mit Hinweis auf BFH vom 30. Juni 2004 VIII B 265/03, BFH/NV 2004 S. 1639; BFH vom
12. Juni 2002 XI R 35/01, BFH/NV 2002 S. 1441) gefordert, ausschließlich oder unmittelbar aus der
beruflichen Tätigkeit heraus erklärbar. Die Abzugsfähigkeit entfiele jedoch, wenn die Tätigkeit aus der
üblichen Berufsausübung herausfalle (mit Hinweis auf BFH vom 12. Juni 2002 XI R 35/01, DStRE 2002 S.
1359). Nicht jede Handlung, die von einem Berufstätigen im Zusammenhang mit seinem Beruf geschehe,
sei zwangsläufig beruflich veranlasst (mit Hinweis auf FG Köln vom 5. Dezember 1984 1 K 743/83, EFG
1985 Seite 342). Vielmehr könnten dazu nur jene Handlungen gerechnet werden, die noch im Rahmen
der beruflichen Zielvorstellung des betreffenden Berufs lägen (mit Hinweis auf FG München vom 22.
Februar 1980 VIII 125/46 E, EFG 1980 Seite 387; FG Köln vom 5. Dezember 1984 1 K 743/83, a.a.O.).
Bezogen auf den Streitfall würde es nicht zu den rechtmäßigen Aufgaben eines Amtsträgers der
Treuhandanstalt gehören, die Privatisierung der volkseigenen Betriebe der früheren DDR unter dem
Einfluss eines Vorteilsversprechens durch einen Investor auszuführen. Bei einer Vorteilsannahme im Amt
sei die Berufsausübung nur Grundlage, um die Straftat begehen zu können. Das Abzugsverbot der
Aufwendungen werde auch nicht dadurch beeinträchtigt, dass der Kläger vom Vorwurf der Bestechlichkeit
und des Geheimnisverrats freigesprochen worden sei. Auch bei einem Teilfreispruch scheide die
Abzugsfähigkeit der gesamten Prozesskosten aus, wenn die den Gegenstand des Prozesses bildenden
Vorgänge in einem inneren Zusammenhang oder in Tateinheit stünden (mit Hinweis auf BFH BStBl II 1964
Seite 331). Eine Aufteilung der Strafverteidigungskosten eines zum Teil freigesprochenen und zum Teil
verurteilten Angeklagten könne nur in Betracht kommen, wenn die verschiedenen Anklagepunkte
eindeutig nichts miteinander zu tun gehabt hätten. Das sei im Streitfall jedoch nicht gegeben, da sämtliche
Anklagepunkte auf das Versprechen des Herrn Hartmann bzw. den späteren Abschluss des
Dienstvertrages zwischen dem Kläger und der Firma Hansa zurückzuführen seien. Darüber hinaus
scheide auch ein Werbungskostenabzug dieser Aufwendungen im Hinblick auf das nicht zu Stande
gekommene Arbeitsverhältnis mit der Firma H. aus, da der Prozess nicht in unmittelbarem
Zusammenhang mit der angestrebten Berufstätigkeit gestanden habe. Hinsichtlich des Antrages auf
Änderung der Einkommensteuerfestsetzungen der Jahre 1993-1995 und 1997 sei ergänzend darauf
hinzuweisen, dass eine Änderung der Einkommensteuerfestsetzung für das Jahr 1997 auch wegen
Eintritts der Bestandskraft nicht in Betracht komme. Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf die
Einspruchsentscheidung vom 10. November 2006 verwiesen.
Mit der Klage begehren die Kläger weiterhin, die erklärten Strafverteidigungskosten als Werbungskosten
bei den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit zu berücksichtigen, hilfsweise als außergewöhnliche
Belastung. Hierzu tragen sie im Wesentlichen vor: In der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs sei
anerkannt, dass Strafverteidigungskosten dann als Betriebsausgaben oder Werbungskosten abzugsfähig
seien, wenn der strafrechtliche Vorwurf, gegen den sich der Steuerpflichtige zur Wehr setzte, durch sein
berufliches Verhalten veranlasst gewesen sei (mit Hinweis auf BFH vom 19. Februar 1982 VI R 31/78,
a.a.O.; BFH vom 30. Juni 2004 VIII B 265/03, a.a.O.). Zwischen den Parteien sei unstrittig, dass die
Vorteilsannahme als Straftat ausschließlich aus der beruflichen Tätigkeit des Klägers heraus erklärbar sei.
Wie der Beklagte in seiner Einspruchsentscheidung richtig festgestellt habe, hätte der Kläger ohne die
Position des Direktors der Privatisierungsabteilung der Treuhandanstalt die Straftat nicht begehen
können. Die Abzugsfähigkeit entfalle nach Meinung des Beklagten, da die Tätigkeit aus der üblichen
Berufsausübung herausfalle. Diese Auffassung überzeuge nicht. In dem vom Beklagten in Bezug
genommenen Urteil des BFH vom 12. Juni 2002 gehe es tatbestandlich um den Vorwurf des Mordes, den
die dortige Klägerin an mehreren Patienten verübte. Dass ein vorsätzlicher Mord aus dem Berufsbild einer
selbständigen Altenpflegerin herausfalle, liege auf der Hand. Ein vorsätzliches Tötungsdelikt passe
schlechthin in kein Berufsbild. Die Heranziehung dieser Rechtsprechung sei daher nicht geeignet, die
berufliche Veranlassung der Handlungen des Klägers zu verneinen. Vielmehr sei festzustellen, dass
allein schon die Stellung des Klägers kausal für die Tatbegehung gewesen sei. Der konkrete Inhalt und
damit der Anlass der Berufsausübung des Klägers habe in dem Führen von Verkaufsgesprächen,
Verhandeln, Besuchen von Verkaufsinteressenten, Einholen von Auskünften sowie dem Abschluss von
Kaufverträgen bestanden. Im Rahmen dieser Berufsausübung sei er mit einem Vorteil konfrontiert worden.
Diese Konfrontation mit möglichen Vorteilen sei praktisch eine sich aus der Berufsausübung ergebene,
immanente Gefahr dieses Berufsbildes gewesen. Um dieser Gefahr zu begegnen, bzw. zu verhindern,
dass dieser Versuchung nachgegeben werde, sei die Vorteilsannahme in § 331 StGB unter Strafe gestellt.
Damit habe auch der Gesetzgeber die berufliche Veranlassung gesehen. Auch das vom Beklagten
angeführte Urteil des Finanzgerichts Köln vom 15. Dezember 1984 sei auf den vorliegenden Fall nicht
anwendbar, denn auch in diesem Urteil sei es um Mord in Form der Beihilfe gegangen. Am ehesten
vergleichbar mit der Situation des Klägers sei das Urteil des BFH vom 19. Februar 1982 (VI R 31/78,
a.a.O.). In dieser Entscheidung sei es um einen Gießerei-Ingenieur einer chemischen Fabrik gegangen,
zu dessen Aufgaben es gehörte, Probesprengungen durchzuführen. Eine dieser Probesprengungen sei
fehl gegangen und habe mehrere Personen verletzt und getötet. Deswegen sei der Ingenieur
strafrechtlich verurteilt worden. Zum Arbeitsspektrum des Ingenieurs hätten Probesprengungen gehört, so
wie zum Berufsinhalt des Klägers Verkaufsverhandlungen gehörten. Die Arbeiten des Ingenieurs seien
sorgsam durchzuführen gewesen, da die Verletzung von Leben und Körper gedroht habe, was das
Strafgesetzbuch verbiete. Genau so beinhaltete das Berufsbild des Klägers die Möglichkeit mit Vorteilen
konfrontiert zu werden, die anzunehmen unter Strafe gestellt sei. Gleichwohl seien die Gefahren des
Ingenieurs, wie auch die in der Tätigkeit des Klägers liegende Gefahr, beruflich veranlasst gewesen. Die
Argumentation des Beklagten würde zwangsläufig dazu führen, dass bestimmte Deliktsgruppen des
Strafgesetzbuches von vornherein von der Abzugsfähigkeit ausgeschlossen wären. Auch die
Unterstellung durch den Beklagten, der Kläger hätte seine Pflichten gegenüber seinem damaligen
Arbeitgeber verletzt, sei zurückzuweisen. In dem Urteil des Landgerichts Mannheim sei explizit an
mehreren Stellen, nämlich auf den Seiten 27, 28, 29, 30, 35, 37, 38, 39, 48 und 53 festgestellt worden,
dass eine Verletzung der beruflichen Pflichten nicht vorgelegen hätte. Dem Kläger sei es daran gelegen
gewesen, seinen Interessenkonflikt zu Gunsten seines Arbeitgebers aufzulösen. Hätte sich der Kläger von
dem versprochenen Vorteil in seiner pflichtgemäßen Ausübung beeinflussen lassen, wäre eine
Verurteilung wegen Bestechlichkeit erfolgt. Das sei nicht geschehen. Aufgrund des schon Dargelegten
komme es hinsichtlich der Absetzbarkeit der Kosten der Strafverteidigung auch nicht darauf an, ob eine
Aufteilung der Kosten möglich sei oder nicht. Eine solche Aufteilung sei hier gerade nicht notwendig.
Einerseits sei der Kläger bezüglich der Bestechlichkeit sowie der Verletzung des “Teamgeheimnisses“
freigesprochen worden. Andererseits seien die Kosten der Strafverteidigung hinsichtlich der
Vorteilsannahme beruflich veranlasst gewesen und seien daher auch steuermindernd anzuerkennen. Auf
die Teilbarkeit der Kosten der Strafverteidigung komme es auch aus einem weiteren Grund nicht an. Wie
bereits dargestellt, sei der Teil der Kosten, der auf die Strafverteidigung in Bezug auf die Freisprüche
angefallen sei, nach § 33 EStG absetzbar (mit Hinweis auf BFH vom 15. November 1957 IV 279/56 U,
BStBl III 1958 Seite 105). Die weiteren Kosten der Strafverteidigung würden sich auf die Vorteilsannahme
beziehen. Diese seien ebenso als Werbungskosten anzusetzen, da sie Aufwendungen im Hinblick auf
das nicht zu Stande gekommene Arbeitsverhältnis mit der Firma H. dargestellt hätten, also
Werbungskosten für eine zukünftige Tätigkeit. Die Finanzverwaltung begebe sich hier in Widerspruch,
wenn sie auf Seite 16 ihrer Einspruchsentscheidung einerseits die Meinung vertrete, der Prozess habe
nicht in unmittelbarem Zusammenhang mit der angestrebten Berufstätigkeit gestanden, 3 Absätze höher
jedoch feststellte, dass sämtliche Anklagepunkte auf das Versprechen des späteren Abschlusses des
Dienstvertrages zurückzuführen seien. Der zunächst angenommene Vorteil, für den der Kläger verurteilt
worden sei, liege gerade in der Annahme eines Dienstvertrages. Das habe das Landgericht Mannheim in
seinem Urteil auf Seite 51 eindeutig festgestellt. Der Kläger sei sich bewusst gewesen, dass seine
Tätigkeit bei der Treuhandanstalt nur vorübergehend sein würde. Für die Zeit danach habe er eine weitere
Anstellung benötigt. So habe auch das Landgericht Mannheim auf Seite 51 seines Urteils erkannt, dass
die mit dem Abschluss des Dienstvertrages erlangte Rechtsposition schon als solche für den
Beschäftigten eine wesentliche Basis zur Existenzsicherung dargestellt habe. Damit habe der
angenommene Vorteil eindeutig der Sicherung und Erhaltung von Einnahmen gedient. Dies entspreche
der Definition von Werbungskosten nach § 9 Abs. 1 S. 1 EStG. Da somit im Ergebnis alle Teile der
Strafverteidigungskosten für sich absetzbar seien, bestünde ein Problem hinsichtlich der Teilbarkeit nicht.
Für eine Absetzbarkeit der Strafverteidigungskosten als Werbungskosten spreche auch der Umstand,
dass eine Verurteilung wegen eines Amtsdeliktes einer zukünftigen Tätigkeit als Beamter entgegenstehe.
Um seine Berufschancen auch im Bereich des Beamtentums aufrechtzuerhalten, sei er gezwungen
gewesen, sich gegen eine Anklage und eventuelle Verurteilung unter Mitwirkung eines Strafverteidigers
zu wehren. Daher seien die Strafverteidigungskosten im Hinblick auf ein zukünftiges Arbeitsverhältnis
auch berufsbezogen aufgewendet worden.
Die Kläger beantragen,
....
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
Er bleibt bei seiner in der Einspruchsentscheidung dargelegten Meinung.
Den mit Schreiben vom 25. März 2010 gestellten Antrag des Beklagten auf Terminsaufhebung, der mit
einer am 30. Dezember 2009 eingegangenen Selbstanzeige begründet worden ist, hat der Vorsitzende
Richter mit Antwortschreiben vom 30. März 2010 abgelehnt.
Entscheidungsgründe
I.
Die Klage ist unbegründet.
Eine Aufhebung der angefochtenen Einkommensteuerbescheide kommt nicht in Betracht, denn sie sind
rechtmäßig und verletzen die Kläger nicht in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 S. 1 Finanzgerichtsordnung --
FGO --).
1. Der Beklagte hat zu Recht die streitigen Strafverteidigungskosten nicht als Werbungskosten bei den
Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit anerkannt.
Werbungskosten sind gemäß § 9 EStG alle Aufwendungen zur Erwerbung, Sicherung und Erhaltung der
Einnahmen. Aufwendungen dienen der Erwerbung, Sicherung und Erhaltung der Einnahmen, wenn sie
durch den Beruf veranlasst sind. Zu bejahen ist dies, wenn objektiv ein Zusammenhang mit dem Beruf
besteht und subjektiv die Aufwendungen zur Förderung des Berufs gemacht werden (vgl. z.B.: BFH vom 4.
Juli 1986 VI R 227/83, BStBl II 1986 Seite 771). Werbungskosten müssen von den Kosten der
Lebenshaltung, die nach § 12 Nr. 1 EStG zu den nicht abzugsfähigen Ausgaben gehören, abgegrenzt
werden.
Strafverteidigungskosten sind Folgen kriminellen Verhaltens und deshalb, wie die Strafe selbst (§ 12 Nr. 4
EStG), in der Regel der privat zu verantwortenden Unrechtssphäre zuzuordnen (vgl. z.B.: BFH vom 13.
Dezember 1994 VIII R 34/93, BStBl II 1995 S. 457). Ausnahmsweise können strafbare Handlungen, die im
Zusammenhang mit einer beruflichen Tätigkeit stehen, Erwerbsaufwendungen begründen. Dabei ist es für
die Besteuerung unerheblich, ob ein Verhalten, das den Tatbestand eines Steuergesetzes ganz oder
teilweise erfüllt, gegen ein gesetzliches Gebot oder Verbot oder gegen die guten Sitten verstößt (§ 40 AO).
Die “Einheit der Rechtsordnung” rechtfertigt es nicht, Strafverteidigungskosten generell vom
Werbungskostenabzug auszuschließen, denn das Steuerrecht ist grundsätzlich wertneutral (vgl. z.B.: BFH
vom 19. Februar 1982 VI R 31/78, BStBl II 1982 Seite 467). Demzufolge können selbst vorsätzlich
begangene Straftaten selbst im Falle einer Verurteilung zu Werbungskosten führen, sofern der
strafrechtliche Vorwurf, gegen den sich der Steuerpflichtige zur Wehr setzt, durch sein berufliches
Verhalten veranlasst gewesen ist (vgl. z.B.: BFH vom 19. Februar 1982 VI R 31/78, a.a.O.; BFH vom 30.
Juni 2004 VIII B 265/03, BFH/NV 2004 Seite 1639; BFH vom 18. Oktober 2007 VI R 42/04, BStBl II 2008
Seite 223). Ein beruflicher Zusammenhang besteht nur, wenn die dem Steuerpflichtigen vorgeworfene Tat
ausschließlich und unmittelbar aus seiner betrieblichen oder beruflichen Tätigkeit heraus erklärbar ist (vgl.
z.B.: BFH vom 12. Juni 2002 XI R 35/01, BFH/NV 2002 Seite 1441; BFH vom 18. Oktober 2007 VI R 42/04,
a.a.O.). Bei der Beantwortung der Frage, ob das der Fall ist, ist ein strenger Maßstab anzulegen (BFH vom
13. Oktober 1960 IV 63/59 S BStBl III 1961 Seite 18). Nach diesen Grundsätzen stellen die geltend
gemachten Strafverteidigungskosten weder bei der Klägerin noch beim Kläger Werbungskosten dar.
a) Bei der Klägerin fehlt ein Veranlassungszusammenhang zum Beruf deshalb, weil sie bereits im
Veranlagungszeitraum 1993 Hausfrau war und damit keinen Beruf i.S. des § 2 Abs. 1 Nr. 4 i.V.m. § 19
EStG ausübte.
b) Aber auch beim Kläger ist das ihm vorgeworfenen Verhalten -- die Vorteilsannahme durch Abschluss
des Dienstvertrages vom 1. Oktober 1991 -- nicht in Ausübung seiner beruflichen Tätigkeit bei der
Treuhandanstalt geschehen, sondern nur bei Gelegenheit. Das hat der Beklagte in seiner
Einspruchsentscheidung vom 10. November 2006 zutreffend erkannt. Entgegen der von den Klägern im
Klageverfahren vorgebrachten Ansicht folgt die berufliche Veranlassung nicht etwa aus dem Umstand,
dass die Stellung des Klägers kausal für die Tatbegehung war. Richtig ist, dass der Kläger den
Straftatbestand der Vorteilsannahme (§ 331 StGB) nur deshalb erfüllen konnte, weil er als Direktor der
Privatisierungsabteilung der Treuhandanstalt Amtsträger war und mit dem Abschluss des Dienstvertrages
einen Vorteil für seine Mitwirkung bei künftigen Verkäufen an die Hartmann-Gruppe annahm. Ein
ausreichender beruflicher Zusammenhang wird allerdings nicht dadurch begründet, dass die
Berufsausübung nicht hinweg gedacht werden kann, ohne dass die Ausgabe entfiele. Eine reine “conditio
sine qua non“ genügt nicht (BFH vom 18. September 1987 VI R 121/84, BFH/NV 1988 S. 353; BFH vom
18. Oktober 2007 VI R 42/04, a.a.O.). Deshalb ist es nicht entscheidend, ob ein Steuerpflichtiger nur als
Arbeitnehmer in der Lage war, die ihm zur Last gelegte Straftat zu begehen (vgl. z.B.: BFH vom 30. Juni
2004 VIII B 265/03, BFH/NV 2004 S. 1639). Die einkunftsmindernde Abzugsfähigkeit der
Strafverteidigungskosten setzt vielmehr voraus, dass die -- die Aufwendungen auslösenden --
schuldhaften Handlungen noch im Rahmen der beruflichen Aufgabenerfüllung liegen (vgl. z.B.: BFH vom
9. Dezember 2003 VI R 35/96, BStBl II 2004 S. 641; Urteil des erkennenden Senats vom 27. Juni 2008 4 K
1928/07, EFG 2009 S. 31; Bode, NWB Nr. 10 vom 3.3.2008 Fach 6 Seite 4885 m.w.N.; Bergkemper in
jurisPR-Steuer 4/2008 Anm. 3), um sie, wie von der höchstrichterlichen Rechtsprechung gefordert, als
ausschließlich und unmittelbar aus der beruflichten Tätigkeit heraus erklärbar einstufen zu können. Hieran
mangelt es. Die dem Kläger zur Last gelegte Tat der Vorteilsannahme liegt nicht mehr im Rahmen seiner
beruflichen Aufgabenerfüllung bei der Treuhandanstalt. Es gehörte selbstredend nicht zu seinen Pflichten,
sich Vorteile für künftige Diensthandlungen versprechen bzw. gewähren zu lassen. Ein solches den
Arbeitgeber (ruf-)schädigendes und sich selbst bereicherndes Verhalten führt zur Beseitigung der
erwerbsbezogenen Veranlassung (vgl. z.B.: BFH vom 6. Februar 1981 VI R 30/77, BStBl 1981 S. 362; BFH
vom 9. Dezember 2003 VI R 35/96, a.a.O.). Darin unterscheidet sich der Streitfall grundlegend von dem
Sachverhalt, welcher der von den Klägern in Bezug genommenen Entscheidung des BFH vom 19.
Dezember 1982 (VI R 31/78, BStBl II 1982 S. 467) zu Grunde lag. Dort gehörte es zu den Aufgaben des
Gießerei-Ingenieurs, neue Herstellungsverfahren zu entwickeln. Während der Verwendung einer neuen,
vom ihm hergestellten Rezeptur wurden mehre Arbeiter getötet und weitere verletzt. Demgemäß hatte der
BFH keine Veranlassung, die im Aufgabenbereich des Ingenieurs wurzelnden Aufwendungen für die
Strafverteidigung nicht der Berufssphäre zuzuordnen.
Dass der Kläger die Straftat der Vorteilsannahme beging, um im Anschluss an seine von vornherein
befristete Tätigkeit bei der Treuhandanstalt Geschäftsführer bei der zur H.-Gruppe gehörenden Firma H.
GmbH mit einem Jahresgehalt von 300.000 DM zuzüglich weiterer Vorteile (Tantiemezahlungen von 3-5%
des Gewinns, Übernahme von Versicherungsleistungen durch den künftigen Arbeitgeber) zu werden,
des Gewinns, Übernahme von Versicherungsleistungen durch den künftigen Arbeitgeber) zu werden,
rechtfertigt es ebenfalls nicht, die die dem Kläger entstandenen Kosten für seine Strafverteidigung als
Werbungskosten anzuerkennen. Zwar können Werbungskosten schon zu einem Zeitpunkt anfallen, in
dem mit einem Aufwand zusammenhängende Einnahmen noch nicht erzielt werden, sofern ein
ausreichend bestimmter wirtschaftlicher Zusammenhang zwischen den Aufwendungen und der
Einkunftsart besteht; ob die Aufwendungen zum beabsichtigten Erfolg führen, ist unerheblich (vgl. z.B.:
BFH vom 4. Juli 1990 GrS 1/89, BStBl II 1990 S. 830). Selbst nach Aufgabe der Einkünfteerzielungsabsicht
können vorab entstandene vergebliche Werbungskosten weiter abziehbar sein (vgl. z.B.: BFH vom 5.
November 2001 IX B 92/01, BStBl II 2002 S. 144 m.w.N.). Voraussetzung hierfür ist aber, dass der durch
die Absicht der Einkünfteerzielung begründete Veranlassungszusammenhang fortwirkt und nicht durch
eine der Privatsphäre zuweisende neue Veranlassung überlagert wird (vgl. z.B.: BFH vom 15. November
2005 IX R 3/04, BStBl II 2006 S. 258; BFH vom 7. Juni 2006 IX R 45/05, BStBl II 2006 S. 803;
Blümich/Thürmer, EStG, Loseblattsammlung Stand Dezember 2007, Rz 163 zu § 9; Heuermann in Inf
2006 S. 809; L. Schmidt/Drenseck, EStG 27. A. 2008, Rz 45 zu § 9). Von einem Fortwirken des durch die
Absicht der Einkunfteerzielung begründeten Veranlassungszusammenhangs kann vorliegend indes keine
Rede sein. Der Kläger hat nämlich seine ursprüngliche Absicht, als Geschäftsführer bei der Firma H.
GmbH Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit zu erzielen, noch vor Anfall von Strafverteidigungskosten
aufgegeben. Nach den Feststellungen der Wirtschaftsstrafkammer des Landgerichts Mannheim im Urteil
vom 29. November 1999 entschloss sich der Kläger bereits gegen Jahresende 1991, seinen Dienst bei
der H.-Gruppe zum 1. April 1992 nicht anzutreten (Bl. 78 Rb-A). Damit hat er seine auf die Erzielung von
Lohneinkünften begonnene Tätigkeit bei der Hartmann-Gruppe nicht fortgeführt, sondern -- ohne die
eingegangenen arbeitsvertraglichen Verpflichtungen in irgendeiner Weise zu erfüllen (siehe dazu z.B.:
BFH vom 4. März 1997 IX R 29/93, BStBl II 1997 S. 610; BFH vom 5. November 2001 IX B 92/01, a.a.O.) --
endgültig beendet und dadurch den ursprünglich begründeten Veranlassungszusammenhang zu den
Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit beseitigt. Infolgedessen stand bei der Abwehr des Strafvorwurfs
die dem Privatbereich zuzuordnende Verhinderung oder Abmilderung einer Bestrafung und nicht etwa die
Einkunftssphäre im Vordergrund. Gegen eine Zuordnung zur Privatsphäre spricht auch nicht die
Behauptung, der Kläger habe sich im Strafverfahren verteidigt, um seine Berufschancen im Bereich des
Beamtentums aufrecht zu erhalten. Dies deshalb nicht, weil er im Jahr 1993 bereits das 62-zigste
Lebensjahr erreicht hatte und im Hinblick auf die im Beamtenrecht geltenden Altersgrenzregelungen mit
einer Anstellung als Beamter nicht mehr ernsthaft rechnen konnte.
2. Soweit der Beklagte die Strafverteidigungskosten nicht gemäß § 33 EStG als außergewöhnliche
Belastungen anerkannte, unterliegt dies gleichfalls keinen durchgreifenden rechtlichen Bedenken.
Aufwendungen für die Strafverteidigung sind, wenn das Verfahren -- wie hier -- mit einer Verurteilung
endet, nicht als außergewöhnliche Belastungen abziehbar. Es fehlt insoweit am Erfordernis der
Zwangsläufigkeit im Sinne des § 33 Abs. 1 EStG (BFH vom 21. Juni 1989 X R 20/88, BStBl II 1989 S. 831;
BFH vom 18. Oktober 2007 VI R 42/04, a.a.O.).
II.
1. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 EStG.
2. Revisionszulassungsgründe (§ 115 Abs. 2 FGO) sind nicht gegeben. Die Entscheidung basiert auf der
höchstrichterlichen Rechtsprechung.
Rechtsmittelbelehrung
Die Revision ist nicht zugelassen worden. Die Nichtzulassung der Revision kann durchBeschwerde ange-
fochten werden.
Die Beschwerde ist innerhalb eines Monats nach Zustellung des vollständigen Urteils bei dem
Bundesfinanzhof einzulegen. Sie muss das angefochtene Urteil bezeichnen. Der Beschwerdeschrift soll
eine Abschrift oder Ausfertigung des angefochtenen Urteils beigefügt werden. Die Beschwerde ist
innerhalb von zwei Monaten nach Zustellung des vollständigen Urteils zu begründen. Auch die
Begründung ist bei dem Bundesfinanzhof einzureichen. In der Begründung muss dargelegt werden, dass
die Rechtssache grundsätzliche Bedeutung hat oder, dass die Fortbildung des Rechts oder die Sicherung
einer einheitlichen Rechtsprechung eine Entscheidung des Bundesfinanzhofs erfordert oder dass ein
Verfahrensfehler vorliegt, auf dem das Urteil des Finanzgerichts beruhen kann.
Für die Einlegung und Begründung der Beschwerde vor dem Bundesfinanzhof besteht Vertretungszwang.
Zur Vertretung der Beteiligten vor dem Bundesfinanzhof berechtigt sind Rechtsanwälte, Steuerberater,
Steuerbevollmächtigte, Wirtschaftsprüfer oder vereidigte Buchprüfer; zur Vertretung berechtigt sind auch
Gesellschaften im Sinne des § 3 Nr. 2 und 3 des Steuerberatungsgesetzes, die durch solche Personen
handeln. Behörden und juristische Personen des öffentlichen Rechts einschließlich der von ihnen zur
Erfüllung ihrer öffentlichen Aufgaben gebildeten Zusammenschlüsse können sich durch eigene
Beschäftigte mit Befähigung zum Richteramt oder durch Beschäftigte mit Befähigung zum Richteramt
anderer Behörden oder juristischer Personen des öffentlichen Rechts einschließlich der von ihnen zur
Erfüllung ihrer öffentlichen Aufgaben gebildeten Zusammenschlüsse vertreten lassen.
Der Bundesfinanzhof hat die Postanschrift: Postfach 86 02 40, 81629 München, und die Hausanschrift:
Ismaninger Str. 109, 81675 München, sowie den Telefax-Anschluss: 089/ 9231-201.
Lässt der Bundesfinanzhof aufgrund der Beschwerde die Revision zu, so wird das Verfahren als
Revisionsverfahren fortgesetzt. Der Einlegung einer Revision durch den Beschwerdeführer bedarf es
nicht. Innerhalb eines Monats nach Zustellung des Beschlusses des Bundesfinanzhofs ist jedoch bei dem
Bundesfinanzhof eine Begründung der Revision einzureichen. Die Beteiligten müssen sich auch im
Revisionsverfahren nach Maßgabe des dritten Absatzes dieser Belehrung vertreten lassen.
Hinweis:
Rechtsmittel können auch über den elektronischen Gerichtsbriefkasten des Bundesfinanzhofs eingelegt
und begründet werden, der über die vom Bundesfinanzhof zur Verfügung gestellte Zugangs- und
Übertragungssoftware erreichbar ist. Die Software kann über die Internetseite
www.bundesfinanzhof.de
lizenzkostenfrei heruntergeladen werden. Hier befinden sich auch weitere Informationen über die
Einzelheiten des Verfahrens, das nach der Verordnung der Bundesregierung über den elektronischen
Rechtsverkehr beim Bundesverwaltungsgericht und beim Bundesfinanzhof vom 26.November 2004
(BGBl. I S.3091) einzuhalten ist.