Urteil des FG Rheinland-Pfalz vom 14.10.2010
FG Neustadt: rücknahme der klage, zustellung, wahrscheinlichkeit, anschluss, erfüllung, vertretung, bindungswirkung, auskunft, ermessen, richteramt
FG
Neustadt
14.10.2010
6 K 2450/09
Pauschaler Ansatz des Wareneingangs bei Schrotthändler
Im Namen des Volkes
Urteil
6 K 2450/09
In dem Finanzrechtsstreit
1. des Herrn
2. der Frau
- Kläger -
prozessbevollmächtigt:
gegen
Finanzamt
- Beklagter -
wegenEinkommensteuer 2008
hat das Finanzgericht Rheinland-Pfalz - 6. Senat - aufgrund mündlicher Verhandlung vom 14. Oktober
2010 durch
den Vorsitzenden Richter am Finanzgericht
die Richterin am Finanzgericht
den Richter am Finanzgericht
den ehrenamtlichen Richter
den ehrenamtlichen Richter
für Recht erkannt:
I. Die Klage wird abgewiesen.
II. Die Kosten des Verfahrens haben die Kläger zu tragen.
Tatbestand
Der Kläger betreibt einen Schrotthandel. Er ermittelt seinen Gewinn gemäß § 4 Abs. 3 EStG.
Für die Jahre 2001 bis 2003 war in 2005/06 eine Außenprüfung durchgeführt worden, deren Ergebnis im
Prüfungsbericht vom 16.05.2006 dargestellt ist.
Dabei wurde festgestellt, dass der Kläger keine Aufzeichnungen über seine Schrotteinkäufe geführt hatte,
sondern diese mit 55% der Bruttoeinnahmen geschätzt hatte; einen Vorsteuerabzug hatte er nicht
vorgenommen. Der Aufforderung der Prüferin, die Lieferanten zu benennen, kam er nicht nach. Nach den
Feststellungen der Prüferin handelte es sich überwiegend um Firmenschrott.
Der Beklagte versagte im Anschluss an die Außenprüfung den Betriebsausgabenabzug für die
Schrottankäufe gemäß § 160 AO in vollem Umfang, da der Steuerausfall zumindest in dieser Höhe
stattgefunden habe. Im Einspruchsverfahren wurde für 2002 und 2003 ein Wareneinkauf in Höhe von 20%
der Erlöse anerkannt, um insoweit dem Erwerb von Privatleuten Rechnung zu tragen.
Für die Jahre 2006 bis 2008 reichten die Kläger Einkommensteuererklärungen ein, mit denen sie unter
Hinweis auf das anhängige Klageverfahren den Gewinn jeweils mit 12.000 € schätzten.
Der Beklagte legte der Einkommensbesteuerung für 2006 einen Gewinn von 60.000 € zugrunde, für 2007
von 65.000 € und für 2008 von 70.000 €. Die Einkommensteuerbescheide ergingen am 15.05.2009 unter
dem Vorbehalt der Nachprüfung. Die Einsprüche dagegen wurden mit Einspruchsentscheidungen vom
02.10.2009 zurückgewiesen.
Im Laufe des Klageverfahrens legte der Kläger für 2006 eine Gewinnermittlung vor, in der er allerdings
den Wareneinkauf wie in den Vorjahren mit 55% des Brutto-Umsatzes geschätzt hatte. Der erklärte Verlust
betrug 44.482 €. Der Beklagte erließt am 09.11.2009 einen nach § 164 Abs. 2 AO geänderten
Einkommensteuerbescheid für 2006, in dem er einen Gewinn von 32.282 € ansetzte; die vom Kläger
angesetzten Betriebsausgaben für Einkauf von Schrott in Höhe von 76.764 € erkannte er in voller Höhe
nicht an. Der Vorbehalt der Nachprüfung wurde aufgehoben. Es ergab sich eine Einkommensteuer-
festsetzung von 2.015 €.
Zur Begründung ihrer Klage tragen die Kläger vor, es habe eine jahrzehntelange Übung bestanden,
wonach der Wareneinkauf mit 55% des Brutto-Umsatzes geschätzt wurde; dies habe der Beklagte
ausdrücklich sanktioniert. Es sei ihnen nicht zumutbar, die Empfänger zu benennen, weil der Kläger dann
nicht mehr beliefert werden würde.
Der Kläger habe mit dem Sachgebietsleiter beim Beklagten Herrn B Mitte der 90er Jahre mündlich
vereinbart, dass als Wareneinsatz 55% des Umsatzes angesetzt werden könnten. Der Kläger habe auf
diese Vereinbarung vertraut.
Die Kläger beantragen,
den Einkommensteuerbescheid für das Jahr 2008 vom 23. Juli 2010 dahin zu ändern, dass bei den
Betriebsausgaben für Schrotteinkauf ein Betrag in Höhe von 55% des Umsatzes zum Ansatz kommt.
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
Er trägt ergänzend vor, der Bevollmächtigte der Kläger habe die Rücknahme der Klage 6 K 1260/08 in
Aussicht gestellt, falls für die Folgejahre für Schrotteinkauf 20% des Umsatzes anerkannt würden.
Eine Vereinbarung, dass als Schrotteinkauf 55% des Umsatzes geschätzt werden könnten, sei nicht
aktenkundig. Zudem bestehe wegen des Grundsatzes der Abschnittsbesteuerung kein Vertrauensschutz
auf künftig identische Verfahrensweise.
Das Gericht hat einen Erörterungstermin abgehalten. Auf das Protokoll vom 04.05.2010 wird Bezug
genommen.
Der Kläger hat im Anschluss an den Erörterungstermin Einkommensteuererklärungen für die Jahre 2007
und 2008 mit Gewinnermittlungen eingereicht.
Der Beklagte hat am 23.07.2010 geänderte Einkommensteuerbescheide für die Jahre 2007 und 2008
erlassen, in denen er den Gewinn abweichend für 2007 mit 5.347 € und für 2008 mit 72.145 € angesetzt
hat. Dabei hat er den Wareneingang Schrott jeweils nur mit 20% des Umsatzes anerkannt, was für 2007
zu einer Steuerfestsetzung von Null € führte.
Für 2008 setzte der Beklagte einen Wareneingang Schrott in Höhe von 83.141 € an, wobei er die 20%
versehentlich von dem Betrag von 372.509,61 € errechnete, statt von dem zutreffenden Betrag „Erlöse
Schrott“ in Höhe von 240.860,62 €.
Der Beklagte hat am 04.10.2010 einen geänderten Einkommensteuerbescheid für das Jahr 2006
erlassen, mit dem er nunmehr 20% des Umsatzes anerkannt hat. Dies führte zu einer Steuerfestsetzung
von Null €.
Die Beteiligten haben den Rechtsstreit für die Jahre 2006 und 2007 für erledigt erklärt.
Entscheidungsgründe
Die Klage ist nicht begründet.
I.
1. Soweit die Finanzbehörde die Besteuerungsgrundlagen nicht ermitteln oder berechnen kann, hat sie
sie zu schätzen § 162 Abs. 1 Satz 2 AO. Zu schätzen ist insbesondere dann, wenn der Steuerpflichtige
über seine Angaben keine ausreichenden Aufklärungen zu geben vermag (§ 162 Abs. 2 Satz 1 AO).
Soweit eine Schätzung danach zulässig ist, sind alle Umstände zu berücksichtigen, die für die Schätzung
von Bedeutung sind (§ 162 Abs. 1 Satz 1 AO). Die Schätzung nach § 162 AO ist ein Vorgang des --ggf.
wertenden-- Schlussfolgerns und der Subsumtion. Sie besteht im Wesentlichen in der an bestimmte
Voraussetzungen geknüpften Befugnis, den Sachverhalt mit Hilfe eines verminderten Beweismaßes zu
beurteilen: statt nach der Überzeugung von einem bestimmten Geschehensablauf nach den Kriterien
größtmöglicher Wahrscheinlichkeit (näher dazu:
BFH-Urteil vom 15. Februar 1989 X R 16/86
,
BFHE 156,
38
,
BStBl II 1989, 462
; Gräber, Finanzgerichtsordnung, 7. Aufl., § 96 Rz. 13). Insgesamt geht es darum,
rechtliche Folgerungen aus einem mehr oder weniger unvollständig aufgeklärten bzw. aufklärbaren
Sachverhalt zu ziehen (
BFH-Urteile vom 24. Oktober 1985 IV R 75/84
,
BFHE 145, 302
,
BStBl II 1986, 233
;
vom 30. Oktober 1986
III R 163/82
,
BFHE 148, 208
,
BStBl II 1987, 161
; vom 3. Juni 1987
X R 61/81
,
BFH/NV 1988, 342
; vom 14. Januar 1998
II R 9/97
,
BFHE 185, 117
,
BStBl II 1998, 371
;
Hübschmann/Hepp/Spitaler, AO und FGO, § 173 AO 1977 Rz. 73; siehe auch die weiteren Beispiele bei
Tipke/Kruse, AO und FGO, § 173 AO 1977 Rz. 11). Demgemäß sind die einzelnen Schätzungsmethoden
lediglich Hilfsmittel, um im Einzelfall die größtmögliche Wahrscheinlichkeit für eine Sachverhaltsannahme
oder Sachverhaltsunterstellung zu erreichen (vgl. nur BFH-Urteil vom 26. Februar 2002 X R 59/98, BStBl II
2002, 450 m.w.N.).
2. Nach Maßgabe dieser Rechtsgrundsätze, denen der Senat folgt, war die Schätzung dem Grunde nach
zulässig und die vom Beklagten vorgenommene Schätzung im Änderungsbescheid vom 23. Juli 2010 der
Höhe nach nicht zu beanstanden.
a. Die Schätzungsbefugnis i.S.d. § 162 Abs. 2 AO ist gegeben. Der Kläger hat (unstreitig) keine
Aufzeichnungen über den Wareneinkauf Schrott geführt. Der Kläger hat auch keine Gewinnermittlung für
das (verbliebene) Streitjahr vorgelegt. Dass wegen früherer Jahre ein finanzgerichtliches Verfahren
anhängig ist, befreit ihn nicht von der Verpflichtung, Aufzeichnungen zu führen und seinen Gewinn zu
ermitteln.
Der Beklagte hat daher – erfolglos – versucht, den Sachverhalt unter Anwendung des § 160 AO weiter
aufzuklären. Danach sind u.a. Betriebsausgaben steuerlich regelmäßig nicht zu berücksichtigen, wenn
der Steuerpflichtige dem Verlangen der Finanzbehörde nicht nachkommt, die Gläubiger oder die
Empfänger genau zu benennen. § 160 AO ist durch ein zweistufiges Prüfungsverfahren gekennzeichnet
(BFH-Beschluss vom 20. Juli 1993 XI B 85/92, BFH/NV 1994, 241). Auf der ersten Stufe entscheidet das
Finanzamt nach pflichtgemäßem Ermessen darüber, ob ein Benennungsverlangen an den
Steuerpflichtigen geboten ist. Das ist anzunehmen, wenn die Vermutung nahe liegt, dass der
Zahlungsempfänger den Bezug zu Unrecht nicht versteuert hat. Auf der zweiten Stufe ist nach
pflichtgemäßem Ermessen zu entscheiden, ob und inwieweit die in der Vorschrift genannten Ausgaben,
bei denen der Empfänger nicht genau bezeichnet ist, zum Abzug zugelassen werden; dies betrifft den
Schätzungsrahmen (vgl. unten I.2.b).
Das Benennungsverlangen des Beklagten (erste Stufe) war nicht ermessensfehlerhaft. Allein die
Tatsache, dass – nach dem Vortrag des Klägers – bei Empfängerbenennung möglicherweise künftig
keine Geschäfte mit diesen Personen mehr zustande kommen, vermag die Unzumutbarkeit des
Benennungsverlangens nicht zu begründen.
Findet bei berechtigtem Benennungsverlangen die mithin gebotene und erforderliche Benennung nicht
statt, so ist die Schätzung zulässig (vgl. nur Rüsken in Klein, AO, 10.Aufl., § 160 AO Rz. 23 m.w.N.).
Der Beklagte war nach alledem gemäß § 162 AO dem Grunde nach berechtigt.
b. Der Beklagte ist in Ansehung der gesamten Umstände des vorliegenden Streitfalles im Rahmen der ihm
eingeräumten Schätzungsbefugnisse geblieben. Da der Kläger jegliche Mitwirkung verweigert hat, ist der
Sachverhalt vage und ungewiss geblieben. Die einer derartigen Schätzung innewohnenden
Ungenauigkeit hat ein nicht mitwirkungsbereiter Steuerpflichtiger hinzunehmen (ständige
Rechtsprechung, vgl. nur FG Hamburg, Urteil vom 22. Februar 2010 2 K 59/08, JurisDok).
Nach den Ausführungen des Betriebsprüfers Körper in dem vor der mündlichen Verhandlung
durchgeführten Erörterungstermin, die er in der mündlichen Verhandlung im Wesentlichen wiederholte, ist
eine Schätzung des Wareneinkaufs in Höhe von 40% des Umsatzes unter Berücksichtigung der Art des
Betriebes und seiner Betriebsführung realitätsnah. Der Kläger ist dagegen – ohne weitere Konkretisierung
- der Auffassung, dass die von ihm angesetzten 55% sich eher an der untersten Grenze bewegen.
Der Kläger muss, wie bereits dargelegt, Schätzungsungenauigkeiten zu seinen Lasten hinnehmen. Das
Gericht hat den vom Betriebsprüfer ausführlich erläuterten Satz von 40% seiner Entscheidung zugrunde
gelegt. Aus den bekannten Umständen des Einzelfalles ergibt sich der Schätzungsrahmen, der durch die
Wahrscheinlichkeit der Verwirklichung des Steuertatbestandes gezogen wird. Das Finanzamt ist nicht
verpflichtet, innerhalb dieses Schätzungsrahmens an der Untergrenze zu schätzen oder den Mittelwert zu
nehmen. Vielmehr kann es auch an der Obergrenze des Wahrscheinlichen schätzen; der Steuerpflichtige,
der seine Mitwirkungspflichten schuldhaft verletzt hat, muss Schätzungsunschärfen zu seinem Nachteil
hinnehmen. Nur wenn der so gezogene Schätzungsrahmen überschritten ist, ist die Schätzung rechts-
widrig. Der Satz von 40 % ist nachvollziehbar und schlüssig und der Kläger hat auch in der mündlichen
Verhandlung dagegen keine konkreten Einwendungen erhoben; sein unsubstantiierter Einwand, dieser
Satz sei viel zu niedrig und stehe im Widerspruch zum vorher angewandten Satz von 55 %, ist unter
Berücksichtigung seiner Verpflichtung zur Führung ordnungsgemäßer Bücher unbehelflich.
Der Abzug ist allerdings auch bei den im Schätzungsweg angenommenen Betriebsausgaben gemäß §
160 AO zu versagen, soweit der Kläger dem berechtigten Verlangen des Beklagten nach Benennung der
Empfänger nicht nachgekommen ist. Dass der Kläger dem berechtigten Benennungsverlangen nicht
nachgekommen ist, hat daher im Streitfall zur Folge, dass die Betriebsausgaben insoweit nicht
abzugsfähig sind, als bei dem Empfänger bzw. den Empfängern ein entsprechender Steuerausfall zu
erwarten ist.
Der Höhe nach bestehen nach dem Gesamtergebnis des Verfahrens (§ 96 FGO) gegen die Schätzung
des danach abzugsfähigen Wareneinsatzes mit 20% des Umsatzes keine Bedenken. Zwar sind Verkäufe
von privat nicht steuerpflichtig. Berücksichtigt werden muss aber, dass für den von privat gesammelten
Schrott zum weit überwiegenden Teil nichts gezahlt wird. Der Betriebsprüfer hat in der mündlichen
Verhandlung die an private Empfänger gezahlten Beträge mit ca. 2% des Umsatzes angegeben. Dies
bedeutet, dass der Beklagte zu Gunsten des Klägers in Höhe von weiteren 18% des Umsatzes unterstellt
hat, dass bei den gewerblichen Empfängern keine Steuern anfallen. Dieser Satz ist nach Auffassung des
Gerichts keinesfalls zu niedrig angesetzt.
Hinzu kommt, dass der Beklagte die 20% versehentlich von der falschen Zahl berechnet hat und somit im
Ergebnis beim Kläger ein weitaus höherer Prozentsatz des Umsatzes als Wareneinkauf Schrott zum
Ansatz gekommen ist.
II.
Eine irgendwie geartete Bindungswirkung des Beklagten an einen Schätzungssatz von 55 % hat für das
Streitjahr nicht bestanden. Das Finanzamt ist bei Durchführung einer Veranlagung grundsätzlich nicht an
Auffassungen gebunden, die es bei vorhergehenden Veranlagungen vertreten hat (Prinzip der
Abschnittsbesteuerung). Das gilt selbst dann, wenn das Finanzamt früher auf Grund einer Betriebsprüfung
anders verfahren ist. Denn auch die Ergebnisse einer Außenprüfung haben grundsätzlich nur für die
Prüfungsjahre Bindungswirkung (ständige Rechtsprechung, z.B.
BFH vom 25. Mai 1977 - I R 93/75
,
BStBl
II 1977, 660
; vom 11. Februar 1981 -
I R 128/77
,
BStBl II 1981, 448
). Eine Bindungswirkung tritt
ausnahmsweise ein, wenn das Finanzamt eine verbindliche Zusage i.S.d.
§§ 204 ff. AO
, eine
Lohnsteueranrufungsauskunft (
§ 42 e EStG
) oder eine ansonsten verbindliche Auskunft erteilt hat (FG
Saarland, Urteil vom 26. Januar 2010 1 K 1178/07, EFG 2010, 905). Eine verbindliche Auskunft im
vorgenannten Sinne über die Anwendung des Pauschalsatzes von 55 % ist dem Kläger niemals erteilt
worden (zu den Anforderungen vgl. BMF-Erlass vom 29.12.2003, 742 und – mit Wirkung vom 12.
September 2006 an – die nunmehr kodifizierte Regelung in § 89 Abs. 2 AO).
Nur der Vollständigkeit halber weist der Senat darauf hin, dass der Beklagte bereits im Rahmen der im
Jahr 2006 stattgefundenen Betriebsprüfung deutlich gemacht hat, dass er den Ansatz von 55% nicht mehr
anerkennt. Ein Vertrauensschutz für den Veranlagungszeitraum 2008 ist daher unter allen denkbaren
Gesichtspunkten ausgeschlossen.
III.
Die Kostenentscheidung folgt aus
§ 135 Abs. 1 FGO
.
Im ursprünglich angefochtenen ESt-Bescheid 2008 vom 15. Mai 2009 war der Gewinn aus
Gewerbebetrieb mangels Vorliegens einer Gewinnermittlung aufgrund Schätzung in Höhe von 70.000 €
festgestellt und die Einkommensteuer auf 7.262 € festgesetzt worden. Nach Einreichung der
Gewinnermittlung nach Klageerhebung hat der Beklagte auf der Grundlage dieser Gewinnermittlung unter
(abweichendem) Ansatz eines Pauschalsatzes von 20 % des Umsatzes einen – geringfügig erhöhten -
Gewinn aus Gewerbebetrieb 72.145 € festgestellt und die ESt – nunmehr ebenfalls geringfügig höher –
auf 7.364 € festgesetzt. Dieser Änderungsbescheid wurde nach
§ 68 Satz 1 FGO
automatisch Gegenstand
des Klageverfahrens.
Der Änderungsbescheid hat damit trotz erstmaliger Berücksichtigung eines pauschalen
Betriebsausgabenabzugs nicht zu einer Herabsetzung der festgesetzten Einkommensteuer geführt. Selbst
wenn man ungeachtet dessen berücksichtigen wollte, dass der Änderungsbescheid des Beklagten sich
aber insoweit „zugunsten“ des Klägers ausgewirkt hat, als nunmehr auch für das Jahr 2008 ein
Pauschalansatz von 20 % erfolgt ist (statt vorher vollständige Streichung des Betriebsausgabenabzugs),
wäre für eine gesonderte Entscheidung über die Kosten kein Raum, weil der Kläger die erforderliche
Gewinnermittlung erst im Laufe des Klageverfahrens eingereicht hat (BFH-Urteil vom 7. Juli 2007 V R
78/03, BStBl II 2005, 849).
Rechtsmittelbelehrung
Die Revision ist nicht zugelassen worden. Die Nichtzulassung der Revision kann durchBeschwerde ange-
fochten werden.
Die Beschwerde ist innerhalb eines Monats nach Zustellung des vollständigen Urteils bei dem
Bundesfinanzhof einzulegen. Sie muss das angefochtene Urteil bezeichnen. Der Beschwerdeschrift soll
eine Abschrift oder Ausfertigung des angefochtenen Urteils beigefügt werden. Die Beschwerde ist
innerhalb von zwei Monaten nach Zustellung des vollständigen Urteils zu begründen. Auch die
Begründung ist bei dem Bundesfinanzhof einzureichen. In der Begründung muss dargelegt werden, dass
die Rechtssache grundsätzliche Bedeutung hat oder, dass die Fortbildung des Rechts oder die Sicherung
einer einheitlichen Rechtsprechung eine Entscheidung des Bundesfinanzhofs erfordert oder dass ein
Verfahrensfehler vorliegt, auf dem das Urteil des Finanzgerichts beruhen kann.
Für die Einlegung und Begründung der Beschwerde vor dem Bundesfinanzhof besteht Vertretungszwang.
Zur Vertretung der Beteiligten vor dem Bundesfinanzhof berechtigt sind Rechtsanwälte, Steuerberater,
Steuerbevollmächtigte, Wirtschaftsprüfer oder vereidigte Buchprüfer; zur Vertretung berechtigt sind auch
Gesellschaften im Sinne des § 3 Nr. 2 und 3 des Steuerberatungsgesetzes, die durch solche Personen
handeln. Behörden und juristische Personen des öffentlichen Rechts einschließlich der von ihnen zur
Erfüllung ihrer öffentlichen Aufgaben gebildeten Zusammenschlüsse können sich durch eigene
Beschäftigte mit Befähigung zum Richteramt oder durch Beschäftigte mit Befähigung zum Richteramt
anderer Behörden oder juristischer Personen des öffentlichen Rechts einschließlich der von ihnen zur
Erfüllung ihrer öffentlichen Aufgaben gebildeten Zusammenschlüsse vertreten lassen.
Der Bundesfinanzhof hat die Postanschrift: Postfach 86 02 40, 81629 München, und die Hausanschrift:
Ismaninger Str. 109, 81675 München, sowie den Telefax-Anschluss: 089/ 9231-201.
Lässt der Bundesfinanzhof aufgrund der Beschwerde die Revision zu, so wird das Verfahren als
Revisionsverfahren fortgesetzt. Der Einlegung einer Revision durch den Beschwerdeführer bedarf es
nicht. Innerhalb eines Monats nach Zustellung des Beschlusses des Bundesfinanzhofs ist jedoch bei dem
Bundesfinanzhof eine Begründung der Revision einzureichen. Die Beteiligten müssen sich auch im
Revisionsverfahren nach Maßgabe des dritten Absatzes dieser Belehrung vertreten lassen.
Hinweis:
Rechtsmittel können auch über den elektronischen Gerichtsbriefkasten des Bundesfinanzhofs eingelegt
und begründet werden, der über die vom Bundesfinanzhof zur Verfügung gestellte Zugangs- und
Übertragungssoftware erreichbar ist. Die Software kann über die Internetseite
www.bundesfinanzhof.de
lizenzkostenfrei herunter geladen werden. Hier befinden sich auch weitere Informationen über die
Einzelheiten des Verfahrens, das nach der Verordnung der Bundesregierung über den elektronischen
Rechtsverkehr beim Bundesverwaltungsgericht und beim Bundesfinanzhof vom 26. November 2004
(BGBl. I S.3091) einzuhalten ist.