Urteil des FG Köln vom 09.11.2010

FG Köln (wiedereinsetzung in den vorigen stand, antrag, türkei, unternehmer, aufenthalt im ausland, freizügigkeit der arbeitnehmer, verhältnis zu, anschrift, inland, erfordernis)

Finanzgericht Köln, 2 K 5679/04

Datum:

09.11.2010

Gericht:

Finanzgericht Köln

Spruchkörper:

2. Senat

Entscheidungsart:

Urteil

Aktenzeichen:

2 K 5679/04

Tenor:

Die Klage wird abgewiesen.

Die Klägerin trägt die Kosten des Verfahrens.

Die Revision wird zugelassen.

Tatbestand

Streitig ist der Vergütungsanspruch der Klägerin für die Zeiträume April bis Dezember

1999 und Januar bis Juni 2000.

Die Klägerin ist ein Unternehmen in der Rechtsform einer Limited mit Sitz in der Türkei.

Geschäftsführer der Klägerin war zunächst nur Herr A. Gegenstand des im Jahre 1994

in der Türkei gegründeten Unternehmens ist unter anderem der Import und Export von

Lebensmitteln und Getränken aller Art. Daneben gehört zum Gegenstand des

Unternehmens die Vermarktung, die Teilnahme im In- und Ausland an

Bauausschreibungen und die Durchführung dieser Arbeiten sowie auch das Eingehen

von Bau-, Ingenieurwesen-, Architektur- und Projektverpflichtungsarbeiten und deren

Durchführung (vgl. die Registerauskunft der Handelskammer P vom 30.7.1997 und vom

10.10.2000).

Im Juni 1997 schloss die Klägerin mit der Firma E GmbH (im Folgenden: E-GmbH) mit

Sitz in F einen Werkvertrag über Stahlverlegungsarbeiten betreffend die ICE

Neubaustrecke G, und zwar betreffend den Abschnittsbereich H – K. Ausweislich des

dem Werkvertrag beigefügten Leistungsverzeichnisses betrug die an die Klägerin für die

Durchführung der Arbeiten zu entrichtende Gegenleistung (Pauschalsumme)

5.735.970 DM (inkl. 748.170 DM Umsatzsteuer – 15% -). Mit den Armierungsarbeiten

sollte im Juli 1997 begonnen werden. Sie sollten ausweislich des Vertrags bis März

2000 andauern.

1. Vergütungsantrag für die Monate Januar bis März 1999

Die Klägerin reichte einen Vorsteuervergütungsantrag nebst Anlage erstmals für den

Zeitraum Januar bis März 1999 beim Beklagten am 26.7.1999 ein. Der Antrag ist mit

dem Firmenstempel der Klägerin versehen, indes von dem seinerzeitigen

Bevollmächtigten der Klägerin unterschrieben worden. Der Vordruck enthielt die

Angaben, dass die Steuernummer der Klägerin ... und die Anschrift M Str. ... in N laute.

Im Laufe dieses Vorsteuer-Vergütungsverfahrens teilte das Finanzamt O für

Körperschaften dem Beklagten auf Nachfrage mit Schreiben vom 10.5.2000 mit, dass

die E1 AG, die Muttergesellschaft der E-GmbH, für die Klägerin das Abzugsverfahren

durchgeführt habe. Die E-GmbH teilte der Beklagten mit Schreiben vom 26.5.2000 mit,

dass sämtliche von der Klägerin ihr gegenüber im Kalenderjahr 1999 erbrachten

steuerpflichtige Werklieferungen bzw. sonstige Leistungen der Abzugssteuer

unterworfen worden seien.

Die Klägerin teilte der Beklagte im Laufe des Verfahrens mit (Schreiben vom 22.9.2000

und vom 18.10.2000): Der Unternehmerbescheinigung der Finanzdirektion P vom

7.6.2000, die die Klägerin als tätigen Steuerpflichtigen ausweise, sei als Tätigkeit zwar

nur der Einzelhandel von Lebensmittelartikeln zu entnehmen. Dies sei aber nur das in

der Türkei tatsächlich ausgeübte Gewerbe. In Deutschland seien nur Bauleistungen

gegenüber der E-GmbH anlässlich des Werkvertrags erbracht worden. Das Personal für

diese Tätigkeit sei nach Deutschland eingeflogen worden. Die Mitarbeiterzahl habe im

März 2000 noch 43, im Juni nur noch 15 betragen; seit Juni 2000 sei keiner mehr

beschäftigt. Die Arbeiter seien als Bauarbeiter oder Bauhelfer tätig gewesen. Sie seien,

wie den in Kopie beigefügten Einzahlungsbelegen an die entsprechende

Sozialversicherungsanstalt zu entnehmen sei, in der Türkei versichert gewesen. Als

weiterer Geschäftsführer und zwecks Vertretung der Klägerin in Deutschland sei Herr B

im Juni 1997 berufen worden. Die Geschäftsführertätigkeit des Herrn B sei – wie dem in

Kopie beigefügten Geschäftsführervertrag zu entnehmen sei – auf die Dauer des

Auftrags beschränkt gewesen. In dem Büro in N seien die Bauleistungen und die

Genehmigungsverfahren für die Arbeiter abgewickelt sowie Schriftwechsel geführt

worden. Die Geschäftsleitung habe dort Herr B ausgeübt. Die entstandenen

Aufwendungen, die den Vorsteuerbeträgen zugrunde lägen, seien sämtliche

Betriebsausgaben gewesen.

2. Vergütungsantrag für den Zeitraum April bis Dezember 1999

Auch im Rahmen dieses Antrags, der vom 29.6.2000 datiert und dem eine Anlage

beigefügt war, erfolgte – wie zuvor in dem Antrag – die Angabe, dass die Klägerin nur

Umsätze ausgeführt habe, die dem Abzugsverfahren unterlegen hätten. Die Angaben

zum Namen sowie zur Anschrift und der Steuernummer entsprechen ebenfalls denen im

vorangegangenen Antrag. Der Antrag, der ebenfalls von dem seinerzeitigen

Bevollmächtigten mit dem Zusatz "i.A." unterschrieben worden ist, trägt den

Eingangsstempel 3.7.2000 (einem Montag). Er trägt den handschriftlichen Vermerk des

Beklagten, dass die "Frist ok!" sei (mit dem Zusatz "St II 23 4/7/00"). Mit ihm wurde die

Festsetzung einer Vergütung in Höhe von 49.980,08 DM beansprucht.

3. Vergütungsantrag für den Zeitraum Januar bis Juni 2000

Für diesen Vergütungszeitraum ging am 29.6.2001 bei dem Beklagten lediglich ein

teilweise ausgefüllter Antragsvordruck ein. Die Angaben in diesem Antrag zum Namen

sowie zur Anschrift und der Steuernummer der Klägerin entsprechen ebenfalls denen im

vorangegangenen Antrag. Indes enthielt dieser Antrag weder Angaben zum

Gesamtbetrag der begehrten Vergütung noch solche zu Feld 9 Buchst. a) und b) des

Vordrucks. Der Antrag, der keinen Firmenstempel trägt, ist vom seinerzeitigen

Bevollmächtigten mit dem Zusatz "im Auftrag von C i.A." unterschrieben. Er datiert vom

28.6.2001.

Daraufhin teilte Frau Q, die Sachbearbeiterin des Beklagten, die neben Frau R auch die

vorangegangenen Anträge bearbeitete, dem ehemaligen Bevollmächtigten der Klägerin,

dem Büro Y, unter Beifügung der eingereichten Unterlagen mit, es sei sofort nach dem

Posteingang festgestellt worden, dass der Vergütungsantrag nicht auf amtlichen

Vordruck (Antragsdeckblatt und Anlage zum Antrag) gestellt worden sei. Die Antragsfrist

sei nunmehr abgelaufen. Es komme daher allenfalls eine Wiedereinsetzung in den

vorigen Stand in Betracht kommen.

Sodann beantragte der ehemalige Bevollmächtigte der Klägerin mit Schreiben vom

20.7.2001, eingegangen bei der Klägerin am 26.7.2001, Wiedereinsetzung in den

vorigen Stand. Zur Begründung führte der seinerzeitige Bevollmächtigte aus, dass seine

(nicht näher genannte) Mitarbeiterin am 28.6.2001 mit Frau X vom Beklagten telefonisch

vereinbart habe, dass zur Fristwahrung das Einreichen des Deckblatts des Antrags

reiche. Da noch nicht alle Belege in die Anlage eingetragen gewesen seien, habe auch

der Gesamtbetrag der zu erstattenden Vorsteuer noch nicht eingetragen werden können.

Selbstverständlich habe er auf die Richtigkeit der telefonischen Auskunft vertraut. Das

Deckblatt des Antrags sei fristgerecht übersandt worden.

Am 30.7.2001 ging bei der Beklagten nunmehr der um den Gesamtbetrag der Vergütung

ergänzte ursprüngliche Antrag nebst einer Anlage zum Antrag mit insgesamt 281

Positionen nebst Rechnungen ein. Zum Feld 9 Buchst. a) und b) des Vordrucks

erfolgten weiterhin keine Angaben.

Am 24.8.2001 erließ der Beklagte hinsichtlich der Vorsteuervergütungsanträge drei

Bescheide mit folgendem Inhalt:

Mit einem Bescheid setze der Beklagte – bezugnehmend auf den Antrag vom 26.7.1999

– für die Klägerin unter Angabe der Anschrift Türkei und ohne weitergehende

Adressbezeichnung die Vergütung für den Zeitraum Januar bis März 1999 in Höhe von

3.678 DM fest. Hinsichtlich der Abweichung zu den beantragten 5.260,90 DM verwies er

unter anderem darauf, dass ordnungsgemäße Rechnungen nicht vorlägen. Zugleich

teilte er mit, dass die Unternehmerbescheinigung gemäß § 61 Abs. 3 der Umsatzsteuer-

Durchführungsverordnung (UStDV) abgelaufen sei. Dem "nächsten" Antrag sei daher

eine neue gültige Bescheinigung im Original beizufügen. Anderenfalls sei der Antrag

abzulehnen. Auch sei "künftigen" Anträgen eine Bescheinigung des

Leistungsempfängers über die Durchführung des Abzugsverfahrens bzw. über die

Anwendung der Nullregelung beizufügen, sofern das Unternehmen Leistungen

ausführe, die dem Abzugsverfahren unterlägen oder bezüglich derer die Nullregelung

angewendet werden könne.

Mit einem weiteren Bescheid lehnte der Beklagte den Antrag auf Vergütung von Vor-

steuer für den Zeitraum April 1999 bis Dezember 1999 (333 Rechnungspositionen) im

Wesentlichen mit der Begründung ab, dass eine Vielzahl der Rechnungen nicht den

gesetzlichen Anforderungen genüge.

Mit dem dritten Bescheid lehnte der Beklagte den Vorsteuervergütungsantrag für den

Zeitraum Januar 2000 bis Juni 2000 ab. Zur Begründung führte er aus: innerhalb der

Antragsfrist sei kein wirksamer Antrag gestellt worden. Der Antrag sei nach amtlich

vorgeschriebenem Vordruck abzugeben. Amtlich vorgeschriebener Vordruck sei der

Vordruck UST 1 T sowie die Anlage zum Antrag. Der Antrag auf Wiedereinsetzung in

den vorigen Stand werde abgelehnt. Ein Antrag auf amtlich vorgeschriebenen Vordruck

sei erst am 30.7.2001 eingegangen. Die Frist sei nicht ohne Verschulden versäumt

worden. Der Bevollmächtigte hätte die Voraussetzungen für die Teilnahme am

Vorsteuer-Vergütungsverfahren kennen und entsprechend den vollständigen Antrag auf

Vergütung der Vorsteuer vor Ablauf der Frist einreichen müssen.

Der Antrag sei zudem vom ausländischen Unternehmer nicht eigenhändig

unterschrieben worden. Die Unterschrift durch einen Bevollmächtigten reiche nicht aus.

Auch sei der Antrag nicht mit einem Firmenstempel versehen worden.

Gegen sämtliche Vergütungsbescheide legte die Klägerin, nunmehr vertreten durch die

U Treuhand Steuerberatungsgesellschaft mbH, im September 2001 Einspruch ein.

Nachdem nach mehrmaliger Anfrage eine Begründung ausblieb, legte diese

Bevollmächtigte im Februar 2002 das Mandat nieder. Die Vertretung übernahm die

jetzige Prozessbevollmächtigte mit Schriftsatz vom 5.7.2002, wobei sie erklärte, dass

eine ordnungsgemäße Bevollmächtigung anwaltlich versichert werde. Nachdem trotz

mehrmaliger Fristverlängerung auch ihrerseits eine Stellungnahme ausblieb, wies der

Beklagte mit einheitlicher Einspruchsentscheidung vom 9.8.2004 die Einsprüche gegen

die drei Vergütungsbescheide als unbegründet zurück. Die Anschrift der

Einspruchsführerin im Rubrum der Einspruchsentscheidung lautet "M Str. ... in ... N,

Türkei".

Die Einspruchsentscheidung vom 9.8.2004 übersandte der Beklagte zunächst an die

von der Prozessbevollmächtigten bisher mitgeteilte Kanzleiadresse (T-Straße ... in

... W). Diese Anschrift ist auch im Adressfeld der Einspruchsentscheidung genannt.

Indes konnte der Prozessbevollmächtigten die Einspruchsentscheidung unter dieser

Anschrift nicht bekannt gegeben werden. Am 13.8.2004 erhielt der Beklagte die zur Post

aufgegebene Einspruchsentscheidung mit dem Vermerk zurück, dass der Empfänger

unter der angegeben Anschrift nicht ermittelt werden konnte.

Sodann übersandte der Beklagte die Einspruchsentscheidung vom 9.8.2004 an die

Anschrift "C, M Straße ... in ... N". In einem Begleitschreiben führte der Beklagte aus,

dass die Einspruchsentscheidung zwar zunächst an die Prozessbevollmächtigte

versandt worden sei, diese aber offenbar verzogen seien. Daher erfolge die

Bekanntgabe an die C direkt. Zuvor hatte der Beklagte mit Schreiben vom 18.2.2002,

ebenfalls adressiert an die "C, M Straße ... in ... N", um Mitteilung gebeten, ob nach der

Mandatsniederlegung der seinerzeitigen Bevollmächtigten, der U Treuhand

Steuerberatungsgesellschaft mbH, ein anderweitiger Bevollmächtigter bestellt werde.

Dieses Schreiben hatte der Beklagte am 28.2.2002 jedoch mit dem Vermerk zurück

erhalten, dass der Empfänger unter der angegebenen Anschrift nicht ermittelt werden

konnte. Das Schreiben vom 18.2.2002 hatte der Beklagte sodann an die Anschrift der

Klägerin in der Türkei versendet.

Am 7.10.2004 übersandte der Beklagte die vom 9.8.2004 datierende

Einspruchsentscheidung an die neue Anschrift der Prozessbevollmächtigten (V-Straße

... in ... W). Dem vorausgegangen war ein Telefonat der Prozessbevollmächtigten mit

dem Beklagten, bei dem der Beklagte der Prozessbevollmächtigten mitgeteilt hatte,

dass über den Einspruch bereits entschieden worden sei. Die Prozessbevollmächtigte

der Klägerin hatte daraufhin geäußert, dass sie keine Kenntnis von einer

Einspruchsentscheidung habe, und um Übersendung der getroffenen

Einspruchsentscheidung an ihre neue Adresse gebeten.

Gegen sämtliche Vergütungsbescheide (Vergütungszeiträume Januar bis März 1999,

April bis Dezember 1999 sowie Januar bis Juni 2000) hat die Klägerin am 8.11.2004

Klage erhoben, und zwar zunächst mit dem Antrag, diese aufzuheben. Sodann hat sie –

nach Fristsetzung gemäß § 65 der Finanzgerichtsordnung –FGO- und § 79b Abs. 1 FGO

- innerhalb der Frist mit Schriftsatz vom 6.6.2005 beantragt, "unter Aufhebung des

Vergütungsbescheides vom 24. August 2001 für die Vergütung von Vorsteuer für den

Zeitraum Januar 2000 bis Juni 2000, in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 09.

August 2004, (…), den Erstattungsbetrag auf 20.440,81 DM (10.451,22 Euro)

festzusetzen, und zur Begründung angeführt: sie habe bereits am 29.6.2001 einen

wirksamen Vorsteuer-Vergütungsantrag gestellt, auch wenn diesem keine Anlage

beigefügt gewesen sei. Das Gesetz schreibe nicht vor, dass dem Antrag eine Anlage

beizufügen sei. Auch im finanzgerichtlichen Verfahren sei es zur Wahrung der Klagefrist

ausreichend, dass das Klagebegehren innerhalb der Klagefrist hinreichend bezeichnet

werde. Sie habe innerhalb der Antragsfrist auch die Erstattung von Vorsteuer für einen

bestimmten Zeitraum begehrt. Das Nachfordern von Unterlagen sei eine Frage der

Begründetheit und nicht der Zulässigkeit des Antrags. Die Begründetheit des Antrags,

d.h. die Prüfung der mit der Anlage eingereichten Rechnungen, sei sodann indes nicht

mehr durchgeführt worden. Nach Durchsicht der Rechnungen werde nunmehr eine

Vorsteuervergütung in Höhe von 10.451,22 Euro (20.440,81 DM) beantragt. Wegen der

Einzelheiten zur Ermittlung dieses Betrages wird auf die Ausführungen der

Prozessbevollmächtigten im Schreiben vom 6.6.2005 verwiesen. Ausführungen zu der

Frage der Wiedereinsetzung in den vorigen Stand bzw. zu den

Vorsteuervergütungszeiträumen Januar bis März 1999 sowie April bis Dezember 1999

sind diesem Schriftsatz nicht zu entnehmen.

Nach der Klageerwiderung des Beklagten und nachdem dieser die Festsetzung der

Vergütung für den Zeitraum Januar bis März 1999 zunächst vollständig aufgehoben

hatte, führte die Klägerin sodann ergänzend und vertiefend aus: sie sei auch

klagebefugt. Sie und nicht ihre Vertretung im Inland (N) habe den Vorsteuer-

Vergütungsantrag gestellt. Ihr gegenüber seien auch der Ablehnungsbescheid sowie

die abschlägige Einspruchsentscheidung ergangen.

Sie sei als im Ausland ansässiges Unternehmen auch antragsberechtigt. Die Vertretung

im Inland stelle keine Zweigniederlassung dar. Sie habe im Inland wegen und für die

Dauer des Projekts – mithin vorübergehend - lediglich ein Dienstleistungsbüro mit

minimaler Infrastruktur errichtet. Eine verfestigte, stetige Niederlassung liege nicht vor.

Eine eigenhändige Unterschrift könne wegen des Anwendungsvorrangs des

Gemeinschaftsrechts trotz des Gesetzwortlauts des § 18 Abs. 9 Umsatzsteuergesetzes –

UStG- nicht verlangt werden. Hierin liege ein Verstoß gegen Artikel 3 Buchst. c der

Achten Richtline 79/1072/EWG vom 6.12.1979. Danach könne eine schriftliche

Erklärung auch durch einen Bevollmächtigten erbracht werden. Anderenfalls würde der

Umstand, dass das Formular in der Sprache des Landes, das für die Vergütung

zuständig sei, ausgestellt sei, zu einer Diskriminierung nicht sprachkundiger Ausländer

führen. In der fehlenden Möglichkeit der gewillkürten Vertretung läge zudem ein Verstoß

gegen das Diskriminierungsverbot nach Art. 12 des Vertrages zur Gründung der

Europäischen Gemeinschaften (-EGV-, jetzt: Art. 18 des Vertrages über die Arbeitsweise

der Europäischen Union –AEUV-), auch unter der Berücksichtigung des

Assoziierungsabkommens mit der Türkei. Im Hinblick auf das Gemeinschaftsrecht

könne zudem nicht verlangt werden, dass dem Antrag eine Anlage beigefügt werde.

Soweit der Beklagte sich mit Schriftsatz vom 22.9.2010 kurz vor der mündlichen

Verhandlung darauf berufen habe, es sei nunmehr festgestellt worden, dass die vorlegte

Unternehmerbescheinigung nicht ausreichend bzw. noch eine Belegprüfung

durchzuführen sei, sei anzumerken, dass in zeitlicher Hinsicht keine Möglichkeit

bestanden habe, eine weitergehende Unternehmerbescheinigung einzureichen bzw.

die zuvor bereits übersandten Originalrechnungen dem Beklagten nochmals zur

Verfügung zu stellen.

Nachdem die Klägerin im Rahmen der mündlichen Verhandlung die Klage, soweit sie

den Vergütungszeitraum Januar bis März 1999 betrifft, im Hinblick auf die

zwischenzeitlich erneute Festsetzung der bereits zuvor gewährten Vergütung

zurückgenommen hat, das Verfahren insoweit abgetrennt und sodann eingestellt

worden ist, beantragt sie nunmehr,

1. unter Aufhebung des Vergütungsbescheides vom 24.8.2001 für die Vergütung

von Vorsteuer für den Zeitraum April 1999 bis Juni 2000, in Gestalt der

Einspruchsentscheidung vom 9.8.2004, den Beklagten zu verpflichten, den

Erstattungsbetrag für die Zeit vom April 1999 bis Dezember 1999 auf 49.980,08 DM

und für den Zeitraum Januar bis Juli 2000 auf 10.451,22 Euro festzusetzen.

2. hilfsweise im Falle des Unterliegens das Verfahren dem Europäischen

Gerichtshof zur Vorabentscheidung im Hinblick auf Artikel 3 Buchst. c der Richtlinie

79/1072/EWG vorzulegen.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

Die Klage sei bereits unzulässig. Die Klägerin sei nicht klagebefugt. Sie habe keine

Anträge gestellt, ihr gegenüber seien keine Ablehnungsbescheide ergangen bzw. keine

Einspruchsentscheidung ergangen.

Die Klage sei aber jedenfalls unbegründet.

Die Zweigniederlassung in Deutschland, die die Anträge nach der eindeutigen

Bezeichnung in Feld 1 der Anträge gestellt habe, gehöre nicht zum Kreis der

antragsberechtigten Personen (unselbständiger Unternehmensbereich). Unternehmerin

sei nur die Klägerin. Es sei auch nicht erkennbar, ob die Klägerin, die in der Türkei

ansässig sei, in Deutschland nur ein Dienstleistungsbüro mit minimaler Infrastruktur

unterhalten habe. Schließlich habe Sie auf Nachfrage erklärt, dass die Geschäftsleitung

sich in N befunden habe und dort von Hr. B ausgeübt worden sei.

Innerhalb der Antragsfrist seien – bezogen auf die Vergütungszeiträume April bis

Dezember 1999 bzw. Januar bis Juni 2000 - auch keine wirksamen Vergütungsanträge

gestellt worden.

Der Antrag für den Zeitraum April 1999 bis Dezember 1999 sei erst am 3.7.2000 und

damit verspätet beim Beklagten eingegangen.

Betreffend den Vergütungszeitraum Januar bis Juni 2000 sei bis zum 30.6.2001

lediglich das Deckblatt des Vergütungsantrags bei dem Beklagten eingegangen, ohne

dass der Gesamtbetrag der Vergütung angegeben worden sei. Eine Anlage zum

Vergütungsantrag habe gefehlt. Auch seien Angaben zu Feld 9a) und b) des amtlichen

Vordrucks betreffend den Vergütungszeitraum Januar bis Juni 2000 bisher nicht erfolgt.

Bereits im Hinblick darauf sei nicht von der Stellung eines wirksamen

Vergütungsantrags für den Zeitraum Januar bis Juni 2000 auszugehen.

Daneben seien die Anträge auch nicht eigenhändig unterschrieben worden, sondern

lediglich in Vertretung. Anders als bei im Gemeinschaftsgebiet ansässigen

Unternehmen sei eine Vertretung bei im Drittstaatsgebiet ansässigen Unternehmen

durch einen Bevollmächtigten im Hinblick auf das Erfordernis der Eigenhändigkeit indes

nicht zulässig. Das Urteil des Europäischen Gerichtshofs -EUGH- vom 3.12.2009 in der

Rechtssache C-433/08 (Yaesu Europe) sei insoweit nicht einschlägig. Dies betreffe nur

im Gemeinschaftsgebiet ansässige Unternehmen. Danach sei trotz des nationalen

Erfordernisses der Eigenhändigkeit im Hinblick auf das vorrangig anzuwendende

Gemeinschaftsrecht (Achte Richtlinie 79/1072/EWG) eine Vertretung durch einen

Bevollmächtigten bei der Antragstellung ohne weiteres zulässig. Art. 3 Abs. 1 der im

Streitfall einschlägigen Dreizehnten Richtlinie 86/560/EWG weise den Mitgliedstaaten

gerade das Recht zu, die Modalitäten für die Antragstellung von in Drittstaaten

ansässigen Unternehmen frei zu regeln. Vor diesem Hintergrund verstoße das

Erfordernis der Eigenhändigkeit auch nicht gegen das Diskriminierungsverbot des Art.

12 EGV (Art. 18 AEUV).

Darüber hinaus fehle es an einer ordnungsgemäßen Unternehmerbescheinigung für die

streitigen Vorsteuervergütungszeiträume. Die eingereichte Unternehmerbescheinigung

sei erst am 7.6.2000 ausgestellt worden. Sie decke den streitigen Zeitraum nicht

vollständig ab. Im Übrigen sei eine Belegprüfung noch erforderlich.

Entscheidungsgründe

Die Klage hat keinen Erfolg. Sie ist – soweit sie den Vergütungszeitraum April bis

Dezember 1999 betrifft - unzulässig. Hinsichtlich des Vergütungszeitraums Januar bis

Juni 2000 ist sie zulässig, jedoch unbegründet.

I. Vergütungszeitraum April bis Dezember 1999

Insoweit ist die Klage mangels Wahrung der einmonatigen Klagefrist (§ 45 FGO)

unzulässig.

Zwar hat die Klägerin ursprünglich gegen die Einspruchsentscheidung vom 9.8.2001,

die auch diesen Zeitraum umfasst, (fristgerecht) Klage erhoben. Der mit Klageerhebung

gestellte Antrag betraf ausdrücklich auch den Vergütungsbescheid für den Zeitraum

April 1999 bis Dezember 1999. Es lag – im Hinblick auf die Klageerhebung betreffend

aller drei Vergütungszeitraume – in prozessualer Hinsicht die Situation einer

kumulativen Klagenhäufung vor. Die den drei Vergütungszeiträumen

zugrundeliegenden Steuerfestsetzungen waren trotz der einheitlich ergangenen

Einspruchsentscheidung selbständig anfechtbar. Indes hat die Klägerin nach der auf §

65 Abs. 2 Satz 2 i.V.m. § 65 As. 1 Satz 1 FGO gestützten Aufforderung des Gerichts,

unter anderem den Gegenstand des Klagebegehrens und den angefochtenen

Verwaltungsakt zu bezeichnen, innerhalb der Frist nur Ausführungen zu dem

Vergütungsbescheid betreffend den Zeitraum Januar 2000 bis Juni 2006 vorgetragen

und auch nur den Antrag gestellt, den Vergütungsbescheid für diesen

Vergütungszeitraum abzuändern.

Aus Sicht des Gerichts hat die Klägerin hiermit – auch angesichts der zugleich

ergangenen Aufforderung nach § 79b FGO - eindeutig zu erkennen gegeben, dass sie

ihr Klagebegehren auf diesen Zeitraum beschränkt. Anderenfalls hätte es angesichts

der weiteren Präklusionsvorschrift nahe gelegen, in tatsächlicher und rechtlicher

Hinsicht zur Begründetheit auch dieser weiteren Vergütungszeiträume Stellung zu

nehmen. Erstmals im Rahmen der mündlichen Verhandlung hat die Klägerin ausgeführt,

dass sich die Klage auch weiterhin auf den Vergütungszeitraum April 1999 bis

Dezember 1999 beziehen solle. Da die Klägerin jedoch ihre Anfechtungsklage zuvor

auf den Teil ihrer Klage beschränkt hatte, kann diese im Hinblick auf die hierdurch

eingetretene Unanfechtbarkeit nach Ablauf der Klagefrist nicht mehr erweitert werden.

Dem steht zudem der Ablauf der nach § 65 Abs. 2 FGO gesetzten Ausschlussfrist

entgegen (vgl. hierzu auch den Beschluss des Bundesfinanzhofs -BFH- vom 1.3.1996 X

B 302/95, Neue Juristische Wochenschrift 1996, 1776).

II. Vergütungszeitraum Januar bis Juni 2000

Auch insoweit hat die Klage keinen Erfolg.

1. In diesem Umfang ist die Klage zulässig.

a. Insbesondere ist die Klägerin klagebefugt und es ist im Sinne des § 44 Abs. 1 FGO

ein Vorverfahren gegenüber der Klägerin durchgeführt worden.

Im Rahmen der Auslegung des Antrags ist aus der maßgeblichen, objektivierten Sicht

der Behörde davon auszugehen, dass der Antrag auf Vorsteuervergütung von der

Klägerin gestellt worden ist, auch wenn im Feld 1 des Vordrucks die Anschrift des Büros

in N angegeben worden ist. Denn im Zeitpunkt der Antragstellung (Juni 2000) musste

der Beklagte trotz der fehlerhaften Bezeichnung davon ausgehen, dass die

Antragstellung für die Klägerin erfolgte. So war dem Beklagten bereits aufgrund der

Antragstellung für den Zeitraum Januar bis März 1999 bekannt, dass trotz der

angegebenen Anschrift in N eine Antragstellung durch die Klägerin gewollt war. Denn

auch der Antrag für den Zeitraum Januar bis März 1999 enthält als Anschrift die Adresse

in N. Gleichwohl ist der Beklagte im Verwaltungsverfahren zu Recht davon

ausgegangen, dass Antragstellerin auch dieses Antrags die Klägerin und nicht ein unter

der Anschrift in N ansässiges anderweitiges Unternehmen ist. So hatte der Beklagte

bereits im April 2000 und damit vor der Antragstellung für den hier streitigen Zeitraum

davon Kenntnis, dass die im Antrag für den Zeitraum Januar bis Juni 2000

angegebenen Steuernummer (...) vom Finanzamt S gegenüber der Klägerin vergeben

worden war. Entsprechend hatte der Beklagte bereits mit Schreiben vom 27.4.2000

betreffend den Vergütungszeitraum Januar bis März 1999 das Finanzamt O für

Körperschaften um Mitteilung gebeten, ob hinsichtlich der von der Klägerin ausgeführten

Umsätze das Abzugsverfahren durchgeführt bzw. die Nullregelung angewendet worden

sei. Zugleich hat er am 27.4.2000 ein Schreiben, gerichtet an die Adresse in N erlassen,

in dem er die Klägerin unter Angabe der vollständigen Anschrift in der Türkei als

Antragstellerin bezeichnet hat. Auch wenn dem Antrag für den Vergütungszeitraum

Januar bis Juni 2000 insoweit kein Firmenstempel beigefügt war, wird aufgrund des

vorgenannten Verfahrensverlaufs – insbesondere im Hinblick auf die zeitgleiche

Bearbeitung der drei Vergütungsanträge durch den Beklagten- deutlich, dass aus Sicht

der Behörde von einer Antragstellung durch die Klägerin auszugehen war.

Entsprechend enthält auch der für den Vergütungszeitraum Januar bis Juni 2000 an den

seinerzeitigen Bevollmächtigten adressierte Ablehnungsbescheid als Anschrift der

Klägerin lediglich die Angabe "Türkei", und zwar ohne Hinweis auf eine Anschrift im

Inland. Demzufolge kann auch dem Umstand, dass im Rubrum der

Einspruchsentscheidung zur Bezeichnung der Einspruchsführerin die Anschrift des

Büros in N angegeben worden ist, entgegen der vom Beklagten im Klageverfahren

geäußerten Ansicht nicht entnommen werden, dass der Beklagte hiermit nicht eine

Entscheidung gegenüber der Klägerin treffen wollte, zumal der Beklagte in den Gründen

der Einspruchsentscheidung vorangestellt hat, dass die Einspruchsführerin ein in der

Türkei ansässiges Unternehmen sei.

b. Die Klage ist zudem innerhalb der einmonatigen Klagefrist worden (§ 47 Abs. 1 Satz

1 FGO) erhoben worden.

Dabei kann dahinstehen, ob sich die im August 2001 getroffene Entscheidung des

Beklagten, die Einspruchsentscheidung an die Klägerin unter der Anschrift "M Str. ... in

N" bekanntgeben zu wollen, im Hinblick auf die erfolgte Bestellung der

Prozessbevollmächtigten als ermessenswidrig erweist. Für einen derartigen

Ermessenverstoß wäre insbesondere anzuführen, dass die zeitlich zuvor erstrebte

Bekanntgabe des Schreibens vom 18.2.2002 an die Anschrift " M Str. ... in N"

fehlgeschlagen war. Der Beklagte hätte aus diesem Grunde wie auch aufgrund des ihm

bekannten Umstands, dass das Büro in N nach Angaben der Klägerin nur für die Dauer

des Projekts angemietet werden sollte, ernsthafte Bedenken an einer noch

zuverlässigen Bekanntgabemöglichkeit der Einspruchsentscheidung unter dieser

Anschrift haben müssen. Insoweit wäre erst nach der Übermittlung der Kopie der

Einspruchsentscheidung am 7.10.2001 an die Bevollmächtigte von einem Lauf der

Klagefrist auszugehen (vgl. zu der Frage des Verstoßes gegen die Art und Weise der

Bekanntgabe sowie der Heilung eines derartigen Bekanntgabemangels Brockmeyer in

Klein, AO-Kommentar, 8. Auflage, § 122 Rn. 45 u. 47 m.w.N.).

Doch kann die Frage eines Ermessensverstoßes offen bleiben. Denn es kann bereits

nicht von einer wirksamen Bekanntgabe der Einspruchsentscheidung gegenüber der

Klägerin an die Adresse in N ausgegangen werden. Zwar steht nach Aktenlage

angesichts des Postaufgabevermerks fest, dass der Beklagte die

Einspruchsentscheidung vom 9.8.2004 am 16.8.2004, adressiert an die Klägerin, zur

Post aufgegeben hat. Gerade im Hinblick auf die o.g. Bedenken an einer zuverlässigen

Bekanntgabemöglichkeit bestehen jedoch berechtigte Zweifel im Sinne des § 122 Abs.

2 letzter Halbsatz AO daran, dass die zur Post aufgegebene Einspruchsentscheidung

der Klägerin unter dieser Anschrift (M Str. ... in N) auch tatsächlich zugegangen ist, auch

wenn diesmal kein Rücklauf erfolgte. Dem entspricht es, dass die

Prozessbevollmächtigte dem Beklagten später mitgeteilt hatte, sie habe keine Kenntnis

von der Einspruchsentscheidung. Angesichts dessen greift die Bekanntgabefiktion des

§ 122 Abs. 2 Nr. 1 AO bezüglich der am 16.8.2004 zur Post aufgegebenen

Einspruchsentscheidung nicht ein. Daher ist erst anlässlich der erneuten erneute

Aufgabe der Einspruchsentscheidung vom 9.8.2004 in Kopie zur Post am 7.10.2004

(einem Donnerstag), die von einem entsprechenden Bekanntgabewillen des Beklagten

getragen war, von einer Bekanntgabe der Einspruchsentscheidung auszugehen.

Demzufolge endete die Klagefrist erst am 11.11.2004 und war die Klageerhebung am

8.11.2004 fristwahrend.

2. In der Sache hat die Klage indes keinen Erfolg. Der Beklagte hat den Antrag auf

Vorsteuervergütung zu Recht abgelehnt. Die Klägerin ist zwar

vorsteuervergütungsberechtigte Unternehmerin. Sie hat jedoch innerhalb der

Antragsfrist keinen ordnungsgemäßen Vergütungsantrag gestellt, ohne dass eine

Wiedereinsetzung in den vorigen Stand in Betracht kommt.

a. Die Klägerin ist vorsteuervergütungsberechtigte Unternehmerin.

Nach § 18 Abs. 9 Satz 1 UStG kann zur Vereinfachung des Besteuerungsverfahrens

das Bundesministerium der Finanzen mit Zustimmung des Bundesrates durch

Rechtsverordnung die Vergütung der Vorsteuerbeträge (§ 15 UStG) an im Ausland

ansässige Unternehmer, abweichend von § 16 und von § 18 Abs. 1 bis 4 UStG, in

einem besonderen Verfahren regeln. Von dieser Ermächtigung hat der

Verordnungsgeber in §§ 59 ff. UStDV Gebrauch gemacht. Gemäß 59 Abs. 1 UStDV in

der seinerzeit gültigen Fassung ist die Vergütung der abziehbaren Vorsteuerbeträge (§

15 des Gesetzes) an im Ausland ansässige Unternehmer (§ 51 Abs. 3 Satz 1)

abweichend von § 16 und § 18 Abs. 1 bis 4 des Gesetzes nach den §§ 60 und 61

UStDV durchzuführen, wenn der Unternehmer im Vergütungszeitraum

im Inland keine Umsätze im Sinne des § 1 Abs. 1 Nr. 1 bis 3 und 5 des Gesetzes

oder nur steuerfreie Umsätze im Sinne des § 4 Nr. 3 des Gesetzes ausgeführt hat

oder

nur Umsätze ausgeführt hat, die dem Abzugsverfahren (§§ 51 bis 56) oder der

Beförderungseinzelbesteuerung (§ 16 Abs. 5 und § 18 Abs. 5 des Gesetzes)

unterlegen haben.

Diese Voraussetzungen erfüllt die Klägerin.

Bei der Klägerin handelt es sich im Sinne des § 13b Abs. 4 UStG (vormals § 51 Abs. 3

UStDV) um ein in Ausland (Türkei) ansässiges Unternehmen. Soweit der Beklagte

andeutet, dass die Klägerin, die in der Türkei den Sitz ihrer wirtschaftlichen Tätigkeit hat,

auch im Inland ansässig sei, weil sie hier in N eine feste Niederlassung

(Zweigniederlassung) unterhalte, ist dem nicht zuzustimmen.

Nach Art. 1 der Dreizehnten Richtlinie 86/560/EWG gilt als ein nicht im

Gemeinschaftsgebiet ansässiger Steuerpflichtiger derjenige Steuerpflichtige, der in

diesem Gebiet weder den Sitz seiner wirtschaftlichen Tätigkeit noch eine feste

Niederlassung, von wo aus die Umsätze bewirkt worden sind, hat. Nach der auf dem

Gebiet der Mehrwertsteuer gefestigten Rechtsprechung des EuGH erfordert der

Niederlassungsbegriff einen durch das ständige Zusammenwirken der für die

Erbringung bestimmter Dienstleistungen erforderlichen Personal- und Sachmittel

gebildeten Mindestbestand. Er setzt einen hinreichenden Grad an Beständigkeit sowie

eine Struktur voraus, die von der personellen und technischen Ausstattung her eine

autonome Erbringung der betreffenden Dienstleistungen ermöglicht (vgl. EuGH-Urteil

vom 28.6.2007 in der Rechtssache C-73/06 (Planzer Luxembourg Sàrl), zu finden unter

juris). Entsprechend sehen die Umsatzsteuerrichtlinien zu § 13b Abs. 4 UStG vor, dass

ein Unternehmer auch dann im Ausland ansässig ist, wenn er im Inland lediglich eine

Vertretung oder eine Betriebsstätte hat, die nicht als Zweigniederlassung anzusehen ist.

Im Streitfall hat die Klägerin im Inland in N keine feste Niederlassung

(Zweigniederlassung) unterhalten.

Die Klägerin hat im Hinblick auf den abgeschlossenen Werkvertrag lediglich

vorübergehend – nämlich für die Laufzeit des Bauprojektes – ein Büro in N angemietet

und mit Herrn B als weiteren Geschäftsführer für die Dauer der Auftragsdurchführung

somit eine Vertretungsmöglichkeit in Deutschland geschaffen. Das angemietete Büro in

N lag dabei – bezogen auf den Streckenabschnitt H – K, auf dem die Arbeiten

durchzuführen waren – in etwa "auf halber Strecke". Der nur vorübergehenden

Anmietung des Büros im Inland entspricht es, dass ein Schreiben des Beklagten bereits

Anfang des Jahres 2002 nicht mehr an die Adresse der Klägerin in N bekannt gegeben

werden konnte.

Bereits diese auf die Dauer des Projektes bezogenen Umstände sprechen gegen ein

ständiges Zusammenwirken bzw. gegen einen hinreichenden Grad an Beständigkeit,

wie sie für eine Zweigniederlassung erforderlich wären. Es sollten von vornherein

zeitlich begrenzt Leistungen im Inland gegenüber einem Vertragspartner getätigt

werden.

Darüber hinaus ist gegen eine Verselbständigung bzw. Verfestigung einzuwenden,

dass die Arbeitnehmer der Klägerin, die für die Ausführungen der Arbeiten zuständig

und daher für die Funktion der Niederlassung bestimmend waren, nach dem Vortrag der

Klägerin und der hierzu eingereichten Unterlagen nicht vor Ort (von der inländischen

Niederlassung) für die inländische Tätigkeit angestellt worden sind, sondern in der

Türkei angestellt und vom Sitz der Klägerin in der Türkei nach Deutschland entsandt

worden sind. Dementsprechend war die Niederlassung nicht so organisiert, dass ihr

eine selbständige Teilnahme am Geschäftsverkehr möglich gewesen wäre. Bei Wegfall

der Hauptniederlassung hätte sie nicht fortbestehen können.

Die Klägerin hat im streitigen Vergütungszeitraum auch nur Umsätze ausgeführt, für die

der Leistungsempfänger gemäß § 51 Abs. 1 Nr. 1, Abs. 2 Satz 1 UStDV in der seinerzeit

gültigen Fassung (nunmehr: § 13b Abs. 1 Nr. 1, Abs. 2 Satz 1 UStG) die Steuer

schuldet.

So hatte der ehemalige Bevollmächtigte der Klägerin auf Nachfrage des Beklagten mit

Schreiben vom 18.10.2000 erklärt, dass einziger Auftraggeber der Klägerin im Inland

nur die E-GmbH gewesen und die Klägerin im Hinblick auf den abgeschlossenen

Werkvertrag "in Deutschland nur im Bau tätig gewesen" sei. Es bestehen auch

angesichts der eingereichten Unterlagen und des Vortrags der Klägerin zur Anmietung

des Büros in N, die eine zeitliche und sachliche Veranlassung der Anmietung des Büros

mit dem Abschluss und der Durchführung des Werkvertrags erkennen lassen, keine

Anhaltspunkte, an diesen Angaben zu zweifeln. Zudem hat das Finanzamt O für

Körperschaften mit Schreiben vom 10.5.2000 auf Nachfrage des Beklagten betreffend

die Klägerin – ohne nähere Zeitangabe - ausgeführt, dass die Muttergesellschaft der E-

GmbH das Abzugsverfahren auch tatsächlich durchgeführt hat, und das Finanzamt hat

die E-GmbH der Klägerin als der leistenden Unternehmerin mit Schreiben vom

26.5.2000 im Sinne des § 53 Abs. 7 UStDV in der seinerzeit gültigen Fassung – wenn

auch nur bezogen auf das Kalenderjahr 1999 - bescheinigt, in welcher Höhe sie die

Abzugssteuer einbehalten und abgeführt hatte.

Da das Abzugsverfahren anzuwenden war, ist es auch unschädlich, dass mit der Türkei

keine sog. Gegenseitigkeit im Sinne des § 18 Abs. 9 Satz 6 UStG besteht (vgl. zur

fehlenden Gegenseitigkeit mit der Türkei das BME-Schreiben vom 26.5.1999, BStBl. I

1999, 519, dort Anlage 2).

Dass dem (ergänzten) Antrag für den Zeitraum Januar bis Juni 2000 – im Gegensatz zu

den Anträgen für die Zeiträume Januar bis März 1999 bzw. April bis Dezember 1999 -

unter Feld 9 b) des Vordrucks keine Angaben zu entnehmen sind, steht der Feststellung,

dass die Klägerin zum Kreis der grundsätzlich Antragsberechtigten gehört, nicht

entgegen.

b. Die Klägerin hat innerhalb der Antragsfrist indes keinen wirksamen Vergütungsantrag

gestellt.

aa. Gemäß § 18 Abs. 9 Satz 3 bis 5 UStG hat ein vorsteuervergütungsberechtigter

Unternehmer den Vergütungsantrag binnen sechs Monate nach Ablauf des

Kalenderjahres zu stellen, in dem der Vergütungsanspruch entstanden ist. Dabei hat der

Unternehmer, der die Vergütung nach amtlich vorgeschriebenen Vordruck zu

beantragen hat (vgl. § 61 Abs. 1 UStDV), die Vergütung selbst zu berechnen und die

Vorlage von Rechnungen und Einfuhrbelegen im Original nachzuweisen, wobei der

Vergütungsantrag vom Unternehmer eigenhändig zu unterschreiben ist.

bb. Diesen, an einen wirksamen Antrag zu stellenden Erfordernissen ist die Klägerin

bereits insoweit nicht nachgekommen, als der Antrag nicht eigenhändig unterschrieben

worden ist, ohne dass von dem Erfordernis der Eigenhändigkeit im Hinblick auf

gemeinschaftsrechtliche Vorgaben bzw. angesichts der Regelung des § 150 Abs. 3 Satz

1 Abgabenordnung –AO- abgesehen werden konnte und eine Unterzeichnung durch

einen Bevollmächtigten vorliegend ausnahmsweise als ausreichend angesehen werden

könnte.

(1) Der innerhalb der Antragsfrist eingegangene Antrag bzw. die bisher eingegangenen

Anträge sind nicht "eigenhändig" i.S. des § 18 Abs. 9 Satz 5 UStG unterschrieben

worden.

Bei einer juristischen Person wie der Klägerin liegt die nach § 18 Abs. 9 Satz 5 UStG

erforderliche eigenhändige Unterschrift nur vor, wenn ihr gesetzlicher Vertreter unter-

schrieben hat. Soweit nach § 79 Abs. 1 Nr. 3 AO Verfahrenshandlungen auch durch

"besonders Beauftragte" vorgenommen werden können, bezieht sich dies nicht auf

juristische Personen, die gesetzliche Vertreter haben, sondern auf nichtrechtsfähige

Personenvereinigungen und Vermögensmassen (vgl. BFH-Urteil vom 15.10.1998 III R

58/95, Bundessteuerblatt –BStBl- II 1999, 237).

Zwar gilt als eigenhändige Unterschrift i.S. des § 126 Abs. 1 des Bürgerlichen

Gesetzbuchs auch die Unterzeichnung durch einen Bevollmächtigten. Diese Vorschrift

gilt aber nicht für Steuererklärungen. Hier bestimmt § 150 Abs. 3 AO, dass dann, wenn

die Steuergesetze anordnen, dass der Steuerpflichtige die Steuererklärung eigenhändig

zu unterschreiben hat, die Unterzeichnung durch einen Bevollmächtigten nur zulässig

ist, wenn der Steuerpflichtige infolge seines körperlichen oder geistigen Zustands oder

durch längere Abwesenheit an der Unterschrift gehindert ist. Dass das Ziel der

Erklärung nach § 18 Abs. 9 UStG nicht eine Steuerfestsetzung, sondern eine

Steuervergütung (vgl. §§ 37, 43 AO) ist, steht einer Qualifizierung als Steuererklärung

und mithin einer Anwendung der Regelung des § 150 AO, die den Begriff der

Eigenhändigkeit konkretisiert, nicht entgegen, weil nach § 155 Abs. 4 AO die für die

Steuerfestsetzung geltenden Vorschriften auf die Festsetzung einer Steuervergütung

sinngemäß anzuwenden.

(2) Von diesem Erfordernis der Eigenhändigkeit ist auch nicht im Hinblick auf

gemeinschaftsrechtliche Vorgaben abzusehen.

Zu Recht weist der Beklagte darauf hin, dass sich aus dem EuGH-Urteil in der

Rechtssache C-433/08 (Yaesu Europe BV) nicht folgern lässt, dass auch im Streitfall

eine Vertretung durch einen Bevollmächtigten grundsätzlich zulässig wäre.

Denn der diesem Urteil zugrunde liegende Sachverhalt betraf einen im

Gemeinschaftsgebiet ansässigen ausländischen Unternehmer. Der für diesen Fall

einschlägigen Achten Richtlinie 79/1072/EWG war im Hinblick auf das

Unterschriftserfordernis keine Einschränkung dahingehend zu entnehmen, dass diese

nur durch den Steuerpflichtigen und nicht durch einen Bevollmächtigten des

Steuerpflichtigen geleistet werden konnte. Folglich verstieß die einengende nationale

Regelung mit dem Erfordernis der Eigenhändigkeit gegen Art. 6 der Achten Richtlinie,

wonach die Mitgliedstaaten den Steuerpflichtigen außer den Pflichten nach den Art. 3

und 4 dieser Richtlinie keine anderen Pflichten auferlegen als die, in Sonderfällen die

Auskünfte zu erteilen, die erforderlich sind, um beurteilen zu können, ob der

Erstattungsantrag begründet ist.

Im Streitfall dagegen ist die Klägerin in einem Drittland (Türkei) ansässig. Einschlägig ist

somit nicht die Achte, sondern die Dreizehnte Richtlinie (86/560/EWG). Diese sieht in

ihren Erwägungen zwar eingangs vor, dass eine harmonische Entwicklung der

Handelsbeziehungen zwischen der Gemeinschaft und den Drittländern dadurch

gewährleistet werden soll, dass man sich an der Achten Richtlinie 79/1072/EWG

ausrichten und dabei den unterschiedlichen Verhältnissen in den Drittländern

Rechnung tragen soll. Doch bedingt dieses keinen Gleichlauf der Regelungen

betreffend die Vorsteuervergütung für in Gemeinschaftsgebiet ansässige Unternehmer

mit den in Drittländern ansässigen Unternehmern. Im Gegenteil stellt Artikel 4 Abs. 1 der

Dreizehnten Richtlinie den Mitgliedstaaten für in Drittländern ansässigen Unternehmern

ausdrücklich anheim, die Modalitäten für die Antragstellung des Verfahrens zu

bestimmen, und zwar mit der Maßgabe, dass die Erstattung nicht zu günstigeren

Bedingungen erfolgen darf als für in der Gemeinschaft ansässige Steuerpflichtige (vgl.

Artikel 4 Abs. 2 der Dreizehnten Richtlinie).

Von dieser Ermächtigung hat der nationale Gesetzgeber unter anderem durch die

Einführung des Erfordernisses der Eigenhändigkeit Gebrauch gemacht. Das Erfordernis

eines eigenhändig unterschriebenen Antrags erweist sich dabei auch als

verhältnismäßig. Verhältnismäßig ist das vom Gesetzgeber eingesetzte Mittel, wenn es

zur Erreichung des angestrebten, legitimen Ziels geeignet ist und nicht über das

erforderliche Maß hinausgeht. Diese Voraussetzungen erfüllt § 18 Abs. 9 Satz 5 UStG

i.V.m. § 150 Abs. 3 AO.

Durch die geforderte Eigenhändigkeit übernimmt der vergütungsberechtigte

Unternehmer selbst die Verantwortung für die Richtigkeit der der Erklärung zugrunde

liegenden Tatsachen und Belege. Dies gilt auch im Hinblick auf die in dem für den

Vergütungsantrag nach amtlich vorgeschriebenen Vordruck (vgl. § 61 Abs. 1 UStDV)

geforderten Angaben (z.B. dazu, im Inland keine Lieferungen und sonstigen Leistungen

ausgeführt und keinen innergemeinschaftlichen Erwerb getätigt zu haben) und die

Erklärungen mit strafrechtlicher Bedeutung. Derartige Erklärungen sind keine

Besonderheit des Umsatzsteuervergütungsverfahrens. Auch bei Steuerklärungen dient

das Erfordernis der eigenhändigen Unterschrift der erkennbaren Übernahme der

Verantwortung des Steuerpflichtigen für die tatsächlichen Angaben in der

Steuererklärung (vgl. hierzu auch die Rechtsprechung des BFH zum Erfordernis der

Eigenhändigkeit der Unterschrift bei Anträgen auf Investitionszulage, Urt. v. 16.05.2002,

III R 27/01, BStBl II 2002, 668; v. 13.12.2001, III R 24/99, BStBl II 2002, 159; v.

15.10.1998, III R 58/95, BStBl II 1999, 237; v. 30.06.1998, III R 5/97, Sammlung der

Entscheidungen des BFH -BFH/NV- 1999, 363). Die Vermeidung der

Steuerhinterziehung ist in Artikel 4 Abs. 1 der Dreizehnten Richtlinie als ein Ziel für die

Ausgestaltung der Verfahrensmodalitäten ausdrücklich genannt worden. Hinzu kommt,

dass die vom Unternehmer geforderten Angaben eine besondere Sachnähe erfordern.

Diese sind in zuverlässiger Weise grundsätzlich nur vom Unternehmer selbst zu

beantworten. Das Erfordernis der Eigenhändigkeit, das einhergeht mit der

strafrechtlichen Verantwortlichkeit des Unternehmers für die getroffenen Angaben,

erlaubt es demnach dem jeweiligen Mitgliedstaat auch im Hinblick auf die

Aufklärungsschwierigkeiten, die in Bezug auf die Ansässigkeit der Unternehmer in

Drittländern bestehen, prinzipiell von der Richtigkeit der getroffenen Angaben

auszugehen. Es dient daher neben der Vermeidung von Steuerhinterziehungen auch

dem Ziel, im Sinne des Artikel 4 Abs. 1 der Dreizehnten Richtlinie die Begründetheit des

Antrags beurteilen zu können.

Die Regelung erweist sich auch nicht als unverhältnismäßig. Eine solche

Unverhältnismäßigkeit des Mittels liegt schon deshalb nicht vor, weil § 150 Abs. 3 Satz

1 AO für bestimmte Ausnahmefälle, in denen die eigenhändige Unterschrift dem

Unternehmer nicht möglich ist, zumindest vorübergehend auch die Unterschrift eines

hierzu Bevollmächtigten ausreichen lässt. Angesichts dessen wird die Geltendmachung

des Vorsteuervergütungsanspruchs im Grundsatz weder unmöglich noch übermäßig

erschwert. Auch der Hinweis auf etwaige Sprachschwierigkeiten ist nicht ausreichend,

um das Erfordernis der Eigenhändigkeit als unverhältnismäßig mit der Folge

anzusehen, dass eine Vertretung zwangsläufig möglich sein muss. Es steht einem

Antragsteller, der – wie vorliegend die Klägerin - in Deutschland unternehmerisch tätig

und daher nicht nur in steuerlicher Hinsicht mit der deutschen Sprache in Berührung

gekommen ist, frei, den entsprechenden Antrag – sofern er nicht bereits in der

Landessprache zur Verfügung gestellt wird – übersetzen zu lassen. Falls es hierbei in

außergewöhnlichen Fällen zu einer Fristüberschreitung kommen sollte, bestünde für

den Antragsteller die Möglichkeit, Wiedereinsetzung in den vorigen Stand nach § 110

AO zu beantragen (vgl. hierzu auch die BFH-Beschlüsse vom 21.5.1997 VII S 37/96,

BFH/NV 1997, 634 und vom 17.3.2010 X B 114/09, BFH/NV 2010, 1239). Warum dies

nicht ausreichen sollte, etwaige Härten wegen Sprachschwierigkeiten zu vermeiden,

führt die Klägerin nicht aus.

Die unterschiedliche Behandlung von im Drittland bzw. im Gemeinschaftsgebiet

ansässigen Unternehmern verstößt auch nicht gegen das Diskriminierungsverbot des

Art. 12 EGV (nunmehr Art. 18 AEUV). Nach dieser Vorschrift ist unbeschadet der

Bestimmungen des EG-Vertrags in seinem Anwendungsbereich jede Diskriminierung

aus Gründen der Staatsangehörigkeit verboten. Im Streitfall ist bereits der persönliche

Anwendungsbereich dieser Regelung nicht eröffnet. Denn diese Vorschrift betrifft in den

Anwendungsbereich des Gemeinschaftsrechts fallende Situationen, in denen ein

Angehöriger eines Mitgliedstaats nur aufgrund seiner Staatsangehörigkeit gegenüber

den Angehörigen eines anderen Mitgliedstaats diskriminiert wird. Sie findet aber keine

Anwendung im Fall einer etwaigen Ungleichbehandlung zwischen Angehörigen der

Mitgliedstaaten und Drittstaatsangehörigen (vgl. EuGH-Urteil vom 4.06.2009 in den

Rechtssachen C-22/08 (Athanasios Vatsouras) bzw. C-23/08 (Josif Koupatantze), zu

finden unter juris).

Aus dem pauschal gehaltenen Hinweis der Klägerin auf nicht näher benannte

Assoziationsabkommen mit der Türkei folgt im Ergebnis nichts anderes.

Das am 12.9.1963 von der Europäischen Wirtschaftsgemeinschaft und ihren

Mitgliedstaaten mit der Türkei geschlossene Assoziationsabkommen

(Bundesgesetzblatt –BGBl.- 1964 II S. 509; im Folgenden: Abkommen) nebst dem

Zusatzprotokoll vom 23.11.1970 (BGBl. 1972 II S. 385, im Folgenden: Zusatzprotokoll),

welches zum langfristigen Ziel hat, die Türkei über eine verstärkte Koordinierung der

Wirtschaftspolitiken und die Errichtung einer Zollunion auf einen Beitritt zur

Europäischen Union vorzubereiten, sieht eine derartige Harmonisierung des

Vorsteuervergütungsverfahrens ausdrücklich nicht vor. Das Abkommen bzw. das

Zusatzprotokoll enthalten dabei u.a. folgende Bestimmungen:

Gemäß Artikel 9 des Abkommen erkennen die Vertragsparteien an, dass für den

Anwendungsbereich des Abkommens unbeschadet der besonderen

Bestimmungen, die möglicherweise auf Grund von Artikel 8 noch erlassen werden,

dem in Artikel 7 des Vertrages zur Gründung der Gemeinschaft verankerten

Grundsatz (jetzt Art. 18 AEUV) entsprechend jede Diskriminierung aus Gründen

der Staatsangehörigkeit verboten ist.

Artikel 14 des Abkommens sieht dabei die Vereinbarung vor, sich von den Artikeln

55, 56, und 58 bis 65 des Vertrages zur Gründung der Gemeinschaften leiten zu

lassen, um untereinander die Beschränkungen des freien Dienstleistungsverkehrs

aufzuheben.

Gemäß Artikel 6 des Abkommens treten die Vertragsparteien, um die Anwendung

und schrittweise Entwicklung der Assoziationsregelung sicherzustellen, in einem

Assoziationsrat zusammen; dieser wird im Rahmen der Befugnisse tätig, die ihm

in dem Abkommen zugewiesen sind. Zur Verwirklichung der Ziele des

Abkommens und in den darin vorgesehenen Fällen ist der Assoziationsrat befugt,

Beschlüsse zu fassen. Jede der beiden Parteien ist verpflichtet, die zur

Durchführung der Beschlüsse erforderlichen Maßnahmen zu treffen. Der

Assoziationsrat kann auch zweckdienliche Empfehlungen abgeben (Artikel 22

Abs. 1 des Abkommens).

Artikel 41 Abs. 1 des Zusatzprotokolls (sog. Stillhalteklausel) sieht vor, dass die

Vertragsparteien untereinander keine neuen Beschränkungen der

Niederlassungsfreiheit und des freien Dienstleistungsverkehrs einführen werden.

Gemäß Artikel 41 Abs. 2 des Zusatzprotokolls setzt der Assoziationsrat nach den

Grundsätzen der Artikel 13 und 14 des Abkommens die Zeitfolge und die

Einzelheiten fest, nach denen die Vertragsparteien die Beschränkungen der

Niederlassungsfreiheit und des freien Dienstleistungsverkehrs untereinander

schrittweise beseitigen.

Dabei hat der Assoziationsrat Beschlüsse im Sinne des Art. 41 Abs. 2 des Abkommens

bisher nicht getroffen. Anders als etwa im Bereich der Freizügigkeit der Arbeitnehmer

sind daher keine das allgemeine Diskriminierungsverbot bzw. das Recht auf

Dienstleistungsfreiheit konkretisierende Bestimmungen für bestimmte

Anwendungsgebiete erlassen worden (vgl. z.B. für den Bereich der Freizügigkeit der

Arbeitnehmer den auf Grundlage des Art. 36 des Zusatzprotokolls ergangenen

Beschluss Nr. 1/80 des Assoziationsrates, der insoweit im Artikel 10 Abs. 1 wie auch

bereits Art. 37 des Zusatzprotokolls eine Konkretisierung des allgemeinen

Diskriminierungsverbots vorsieht).

Auch aus den Bestimmungen des Art. 41 Abs. 1 des Zusatzprotokolls bzw. Art. 9 des

Abkommens folgt nicht, dass bei in der Türkei ansässigen Unternehmern – wie bei im

Gemeinschaftsgebiet ansässigen – von dem Erfordernis eines vom Unternehmer

eigenhändig unterschriebenen Antrags abgesehen werden muss.

Dabei kann dahinstehen, ob sich das Erfordernis der Eigenhändigkeit im Hinblick auf

die Stillhalteklausel des Art. 41 Abs. 1 des Zusatzprotokolls als ein relevanter Eingriff in

den von diesem Artikel geschützten Bereich der Dienstleistungsfreiheit erweist oder ob

dies bereits deswegen ausgeschlossen ist, weil im Zeitpunkt des Inkrafttretens des

Zusatzprotokolls im Jahre 1972 eine Vorsteuervergütung für in der Türkei ansässige

Unternehmer, die – wie die Klägerin - in Deutschland Umsätze getätigt haben, im

allgemeinen Besteuerungsverfahren durchzuführen waren. Auch im Rahmen der

Jahressteuererklärung, die als endgültige Erklärung dem Vorsteuervergütungsantrag

vergleichbar ist, bestand jedoch gemäß § 18 Abs. 3 UStG das Erfordernis der

Eigenhändigkeit. Die grundsätzliche Schaffung eines besonderen Verfahrens für im

Ausland ansässige Unternehmen im Abkehr von dem allgemeinen

Besteuerungsverfahren, das keine Ausschlussfrist vorsieht, stellt – trotz der mit der

Ausschlussfrist einhergehenden Verschlechterung - für sich betrachtet keine Verletzung

100

des Art. 41 Abs. 1 des Zusatzprotokolls dar. Anderenfalls befänden sich türkische

Staatsangehörige insoweit in einer günstigeren Position als Unionsbürger, wenn nur für

letztere die Ausschlussfrist gelten würde. Dies würde jedoch Art. 59 des

Zusatzprotokolls widersprechen.

Offen bleiben kann auch, ob das allgemeine Diskriminierungsverbot nach Art. 9 des

Abkommens unmittelbare Wirkung auch im Bereich des freien Dienstleistungsverkehr

mit der Folge beansprucht, dass die Anknüpfung an die Ansässigkeit statt an der

Staatsangehörigkeit einer vom vergleichbaren Verbot des Art. 12 EGV (jetzt Art. 18

AEUV) umfassten Diskriminierung gleichkommt, oder ob die Einschränkung, dass

Artikel 9 nur "im Anwendungsbereich des Abkommens" zur Geltung kommt,

dahingehend zu verstehen ist, dass er allenfalls in dem vom Artikel 41 Abs. 1 des

Zusatzprotokolls bisher für den freien Dienstleistungsverkehr eröffneten

Anwendungsbereich seine Wirkung entfalten kann. Letztere, engere Ansicht hätte zur

Folge, dass außerhalb des Anwendungsbereichs des Art. 41 Abs. 1 des

Zusatzprotokolls ein Gleichlauf der die Dienstleistungsfreiheit berührenden, für

Unionsbürger geltenden Neuregelungen nicht gefordert werden kann. Hierfür wäre vor

allem der "Programmcharakter" des Art. 14 des Abkommens anzuführen, der einer

grundsätzlichen unmittelbaren Anwendbarkeit des Diskriminierungsverbots im Bereich

der Dienstleistungsfreiheit entgegenstehen könnte (vgl. zur Frage der unmittelbaren

Anwendbarkeit einer Abkommensvorschrift das EUGH-Urteil vom 29.4.2010 in der

Rechtssache C-92/07 (Kommission/Niederlande), zu finden unter juris, dort Rn 75; siehe

auch das EuGH-Urteil vom 4.5.1999 in der Rechtssache C-262/96 (Sürül), zu finden

unter juris, dort Rn. 64 und 66; siehe zur Frage der generellen unmittelbaren

Anwendbarkeit des Art. 9 des Abkommens auch die Schlussanträge des

Generalanwalts La Pergola in der Rechtssache C-37/98 (Savas) vom 25.11.1999, zu

finden unter juris, dort Rn. 18-20).

101

Doch kann dies letztlich dahinstehen. Selbst wenn letztlich dem Grunde nach eine von

Diskriminierungsverbot des Art. 9 des Abkommens erfasste Ungleichbehandlung von

Unionsbürgern mit türkischen Staatsangehörigen im Hinblick auf das Erfordernis eines

eigenhändig unterschriebenen Antrags vorliegen würde, würde dies – ebenso wie im

Anwendungsbereich des Art. 18 AEUV – noch keinen Verstoß begründen. Denn eine

derartige unterschiedliche Behandlung ist dann gerechtfertigt, wenn sie auf objektiven,

von der Staatsangehörigkeit der Betroffenen unabhängigen Erwägungen beruht und in

einem angemessenen Verhältnis zu dem Zweck steht, der mit den nationalen

Rechtsvorschriften zulässigerweise verfolgt wird (vgl. u.a. EuGH-Urteil vom 15.3.2005 in

der Rechtssache C 209/03 (Bidar), zu finden unter juris, dort Rn. 54, siehe auch EuGH-

Urteil vom 16.1.2003 in der Rechtssache C-388/01 (Kommission/Italien), ebenfalls zu

finden unter juris).

102

So verhält es sich im Streitfall. Für das Erfordernis eines eigenhändig unterschriebenen

Antrags bestehen objektive, von der "Staatsangehörigkeit" der Klägerin unabhängige

Erwägungen.

103

Das Erfordernis dient, wie bereits ausgeführt, im Sinne der Dreizehnten Richtlinie der

Prüfung der Begründetheit des Antrags – mithin der steuerlichen Kontrolle – und damit

einhergehend der Missbrauchsvermeidung bzw. der Bekämpfung der

Steuerhinterziehung. Der eigenhändig unterschrieben Antrag, der den Unternehmer im

Fall von unzutreffenden Angaben strafrechtlich in die Verantwortung nimmt und zudem

mit einer vom Unternehmer erklärten Rückzahlungsverpflichtung einhergeht, erlaubt

104

dem Staat insbesondere im Hinblick auf die besondere Sachnähe, die für die

Beantwortung des Antrags erforderlich ist und über die in Regel nur oder jedenfalls auch

der Unternehmer selbst verfügt, die Einschätzung, dass die getroffenen Angaben richtig

sind. Die nationale Verfolgung dieses Ziel stellt sich bereits aus diesem Grunde als

legitim dar und die betreffende Maßnahme als geeignet.

Im Verhältnis zu den in den Mitgliedstaaten ansässiges Unternehmen kommt dem

Erfordernis dabei ein von der Staatsangehörigkeit unabhängiges, besonderes Interesse

zu, welches eine Differenzierung sachlich rechtfertigt.

105

Denn für in Drittländern ansässige Unternehmer bestehen grundsätzlich keine

vergleichbaren Prüfungsmöglichkeiten wie für in den Mitgliedstaaten ansässige

Unternehmer. Bei letzteren bestand für den hier streitigen Zeitraum im Wege der sog.

EU-Amtshilferichtlinie 77/799/EWG vom 19.12.1977, die zunächst nur für den Bereich

der direkten Steuern galt und sodann mit der Richtlinie 79/1070/EWG vom 6.12.1979

auch für die Mehrwertsteuer Anwendung fand, weitgehende Prüfungsmöglichkeiten

hinsichtlich der Frage, ob die Voraussetzungen für einen Vorsteuervergütungsanspruch

vorlagen. Eine effektive Kontrolle der in dem Antrag getroffenen Angaben war insoweit

möglich. Mit Hilfe dieser Richtlinie sollte – wie den zugrundeliegenden Erwägungen zu

entnehmen ist – gerade eine Kontrollmöglichkeit geschaffen werden, um auch die

Praktik der Steuerhinterziehung einzudämmen.

106

Darüber hinaus bestanden aufgrund der sog. EU-Beitreibungsrichtlinie 76/308/EWG

vom 15.3.1976 ausreichende Möglichkeiten, um die Rückforderung einer

unrechtmäßige Vergütung von Vorsteuern gegenüber den in Mitgliedstaaten ansässigen

Unternehmen – ggfs. im Wege der Vollstreckung - durchzusetzen.

107

An derartigen vergleichbaren Kontroll- bzw. Rückforderungsmöglichkeiten fehlt es im

Verhältnis zu der Türkei. So erlaubte der Informationsaustausch auf Grundlage des

Art. 26 des seinerzeit gültigen Doppelbesteuerungsabkommens der Bundesrepublik

Deutschland mit der Türkei keine derartigen vergleichbaren Überprüfungsmöglichkeiten

für in der Türkei ansässige Unternehmer. Denn dieser Informationsaustausch bestand

nur für die unter das Abkommen fallende Steuern, wozu die Umsatzsteuer indes nicht

gehörte (vgl. Art. 2 Abs. 3 Buchst. b. des genannten Doppelbesteuerungsabkommen).

Andere bi- bzw. multilaterale Abkommen, die der Bundesrepublik neben den

Informationsaustausch ggfs. auch eine Vollstreckung von Rückforderungsansprüchen in

der Türkei erlaubt hätten, bestanden – soweit ersichtlich – nicht. Insbesondere ist nicht

ersichtlich, dass die sog. EG-Amtshilfe- bzw. EG-Beitreibungsrichtlinie auch für die

Türkei (mittelbar) Geltung beanspruchte.

108

Die Wirksamkeit der Steueraufsicht im Hinblick auf die Bekämpfung von

Steuerhinterziehung, Steuerumgehung und etwaigen Missbräuchen erweist sich daher

nicht nur als ein legitimer Rechtfertigungsgrund für die Ungleichbehandlung mit den

Unionsbürger, sondern auch für einen durch das Erfordernis der Eigenhändigkeit

bewirkten Eingriff in dem von dem Zusatzprotokoll ggfs. geschützten Bereich der

Dienstleistungsfreiheit (vgl. zur Rechtfertigung von Eingriffen wegen fehlender

steuerlichen Kontrollmöglichkeiten insbesondere das EuGH-Urteil vom 26.10.2010 in

der Rechtssache C-97/09, Deutsches Steuerrecht –DStR- 2010, 2186). Das Erfordernis

der Eigenhändigkeit stellt sich insoweit als ein mildes Mittel zur Erreichung dieses

Zieles dar.

109

(3) Die tatsächlichen Voraussetzungen, unter denen nach § 150 Abs. 3 AO eine

Steuererklärung ausnahmsweise von einem Bevollmächtigten unterschrieben werden

darf, liegen im Streitfall nicht vor; insbesondere ist nicht ersichtlich, dass der gesetzliche

Vertreter der Klägerin wegen längerer Abwesenheit an der Unterschrift gehindert war.

110

Dabei ist der Begriff der längeren Abwesenheit, der im Gesetz nicht näher erläutert ist,

jedenfalls für das Vorsteuervergütungsrecht nicht dahingehend zu verstehen, dass ein

Daueraufenthalt/üblicher Aufenthalt im Ausland für die Annahme einer Verhinderung

wegen längerer Abwesenheit ausreicht.

111

Bereits dem Wortlaut des § 150 Abs. 3 Satz 1 AO ist nicht zu entnehmen, dass der bloße

dauerhafte Aufenthalt im Ausland (ggfs. ohne eine etwaige vorangegangene

Anwesenheit im Inland) als Verhinderung wegen längerer Abwesenheit zu verstehen ist.

Der Begriff der Abwesenheit ist nicht mit der Abwesenheit vom Inland gleichzusetzen.

Eine längere Abwesenheit ist grundsätzlich auch dann denkbar, wenn sich ein

Steuerpflichtiger wegen einer länger andauernden Geschäftsreise im Inland weit

entfernt von seinem im Inland gelegenen üblichen Aufenthaltsort aufhält (vgl. hierzu

auch Slapio in DStR 1995, 753, 755). Auch deutet die Regelung des § 150 Abs. 3 Satz

2 AO darauf hin, dass die Hinderungsgründe grundsätzlich vorübergehender Natur sind,

auch wenn sie sich im Einzelfall zu einem Dauerzustand (u.a. körperliche oder geistige

Erkrankung) verfestigen können. Die Ansässigkeit eines Unternehmens (im Ausland) ist

aber dem Grunde nach nicht nur vorübergehender Natur.

112

Insbesondere letzterer Umstand gebietet es aus systematischen Gründen, einen

Daueraufenthalt des Vergütungsberechtigten im Ausland als nicht hinreichend für die

Annahme einer Verhinderung wegen längerer Abwesenheit anzusehen. Denn im

Anwendungsbereich des § 18 Abs. 9 UStG hält sich der vorsteuervergütungsberechtigte

Unternehmer typischerweise dauerhaft im Ausland auf, weil er nur dort ansässig im

Sinne des § 13b Abs. 4 UStG ist. Das Erfordernis der Eigenhändigkeit würde

anderenfalls sinnentleert; hierauf wäre regelmäßig zu verzichten. Der Senat folgt daher

hinsichtlich der Auslegung des Begriffs der Verhinderung wegen längerer Abwesenheit

den Grundsätzen des BFH zur Auslegung dieses Begriffs im Bereich des

Investitionszulagerechts (vgl. BFH-Urteil vom 29.3.2001 III R 48/98, BStBl II 2001, 629).

Hierfür spricht – dem Investitionszulagerecht vergleichbar - zudem auch, dass die

eigenhändige Unterschrift im Hinblick auf die strafrechtliche Verantwortung des

Antragstellers oder seines gesetzlichen Vertreters und die Verifizierung der Angaben

zwecks zügiger Bearbeitung der Anträge für das Vorsteuervergütungsverfahren von

besonderer Bedeutung ist. Demzufolge kann eine längere Abwesenheit bei einer

zeitlich längeren Entfernung vom Firmensitz als dem üblichen Aufenthaltsort in Betracht

kommen, sofern diese auch ursächlich für die Verhinderung gewesen ist. Trotz einer an

sich längeren Abwesenheit (vom Firmensitz) wäre eine Verhinderung i.S. des § 150

Abs. 3 AO daher zu verneinen, wenn nach den besonderen Umständen des konkreten

Falles eine postalische Verbindung zumindest möglich und deren Inanspruchnahme

auch zumutbar ist.

113

Demzufolge findet die für die Erklärung der Arbeitnehmerveranlagung (früher: Lohn-

steuerjahresausgleich) ergangene BFH-Rechtsprechung, wonach ein

Daueraufenthalt/Wegzug ins Ausland unabhängig von der postalischen Erreichbarkeit –

ausnahmsweise – einen Hinderungsgrund im Sinne des § 150 Abs. 3 AO darstellt (vgl.

BFH-Urteil vom 10.4.2002 VI R 55/98, BStBl II 2002, 455), wegen der Besonderheiten

des Vorsteuervergütungsrechts keine Anwendung. Dabei hat der Senat auch

114

berücksichtigt, dass die vorgenannte Rechtsprechung maßgeblich darauf

zurückzuführen ist, dass ein Arbeitnehmer, der in Deutschland zunächst wohnhaft

gewesen ist, nach seiner Rückkehr in das Ausland (Heimatland) ohne weiteres für

längere Zeit von seinem bisherigen Wohnort im Inland entfernt lebt, mithin abwesend ist

(vgl. hierzu auch das Urteil des FG Düsseldorf vom 13.9.1977, XIII 254/77 L,

Entscheidungen der Finanzgerichte –EFG- 1978, 24). In den Vorsteuervergütungsfällen

fehlt es jedoch gerade an einer Ansässigkeit des Unternehmens während des geltend

gemachten Vorsteuervergütungszeitraums im Inland.

Des Weiteren hat der Senat in Ansatz gebracht, dass die Annahme, der Arbeitnehmer

sei prinzipiell an einer Unterschriftsleistung (trotz etwaiger postalischer Erreichbarkeit)

gehindert, maßgeblich auf Zumutbarkeits- und Vereinfachungsgesichtspunkte

zurückzuführen war (siehe vorgenanntes Urteil des FG Düsseldorf vom 13.9.1997 XIII

254/77 L bzw. des BFH vom 10.4.2002 VI R 66/98, jeweils a.a.O.). So sollte den

Arbeitnehmern nicht das Risiko für den Verlust von Unterlagen aufgebürdet werden, die

sich unter anderem aus der Übersendung der Lohnsteuerkarten in das Ausland

ergaben. Dieses Risiko war den in die Heimat zurückgekehrten Arbeitnehmern nicht

zumutbar. Die betroffenen ausländischen Arbeitnehmer bevollmächtigten in vielen

Fällen ihre Arbeitgeber zur Unterschrift der Einkommensteuererklärungen. Die

Angaben, die zur Fertigung der Einkommensteuererklärung erforderlich waren (in- und

ausländische Lohnbestandteile) befanden sich jedoch regelmäßig bereits bei der

Betriebsstätte des Arbeitgebers im Inland, weil die für die ordnungsgemäße

Lohnabrechnung erforderlichen Unterlagen zumindest teilweise zunächst von der

ausländischen Zentrale an die deutsche Betriebsstätte weiterzugeben waren (vgl. zu

diesem praktischen Problem Slapio in DStR 1995, 753). Das im Hinblick auf das "Hin-

und Herschicken" der Lohnsteuerkarte allein aus steuerlichen Gründen bestehende

Verlustrisiko war den Arbeitnehmern prinzipiell nicht zumutbar.

115

Im Falle des Vorsteuervergütungsantrags besteht dieses gesteigerte, allein aus

steuerlichen Gründen bestehende Risiko typischerweise nicht. Da die Rechnungen an

das im Ausland ansässige Unternehmen zu adressieren und die entsprechenden

Vorgänge im Rahmen der laufenden Buchführung des ausländischen Unternehmens zu

erfassen sind, befinden sich diese Unterlagen regelmäßig bereits im Ausland. Ein

risikoreiches "Hin- und Herschicken" dieser Unterlagen allein aus steuerlichen Gründen

ist damit in der Regel ausgeschlossen.

116

Auch ist dem Steuerpflichtigen bzw. wäre seinem Bevollmächtigten nur durch eine

Einsichtnahme in die Bücher des Unternehmens, welche sich regelmäßig im Ausland

befinden, die Erklärung, dass im Vergütungszeitraum keine schädlichen Umsätze im

Inland ausgeführt worden sind und die geltend gemachten Vorsteuerbeträge auch im

Hinblick auf § 15 Abs. 2 UStG grundsätzlich abzugsfähig sind, nach bestem Wissen und

Gewissen möglich.

117

Im Übrigen stellen eventuelle Sprachschwierigkeiten bei international tätigen Unter-

nehmen wie der Klägerin anders als bei von ausländischen Arbeitgebern im Inland

entsandten Arbeitnehmern keinen Grund dar, aus Gründen der Vereinfachung bzw. aus

Zumutbarkeitsgesichtspunkten prinzipiell von einer Verhinderung auszugehen. Denn

anders als Arbeitnehmer, deren Tätigkeitsort durch den Arbeitgeber bestimmt wird,

wählen Unternehmer ihr Tätigkeitsgebiet frei aus. International tätige Unternehmer

nehmen Sprachschwierigkeiten bewusst in Kauf. Deren Bewältigung ist – auch in

steuerlicher Hinsicht - von Ihnen zu erwarten.

118

Im Streitfall hat sich die Klägerin nicht darauf berufen, dass Herr A als Geschäftsführer

und gesetzlicher Vertreter der Klägerin wegen längerer Abwesenheit an der

Unterschriftsleistung gehindert gewesen ist. Hierfür liegen nach Aktenlage auch keine

Anhaltspunkte vor. Angesichts dessen kann auch offen bleiben, ob – selbst wenn der in

der Türkei tätige Geschäftsführer wegen längerer Abwesenheit an der

Unterschriftsleistung gehindert gewesen wäre - eine Anwendung des § 150 Abs. 3 Satz

1 AO im Hinblick auf die Bestellung des Herrn B als weiteren Geschäftsführer

ausgeschlossen wäre.

119

c. Eine Wiedereinsetzung in den vorigen Stand nach § 110 AO, welche – da es sich bei

der Frist nach § 18 Abs. 9 Satz 3 UStG entgegen der Ansicht der Klägerin um eine

sogenannte Ausschlussfrist handelt (vgl. u.a. BFH-Urteil vom 21.10.1999 V R 76/98,

BStBl. II 2000, 214) – grundsätzlich in Betracht kommt und auch zunächst beantragt

worden ist, scheidet bereits deswegen aus, weil die versäumte Handlung in Gestalt

eines eigenhändig unterschriebenen Antrags bisher nicht nachgeholt worden ist.

Angesichts dessen hätte die Klage selbst dann keinen Erfolg, wenn man – der

Rechtsansicht der Klägerin folgend - § 18 Abs. 9 Satz 3 UStG nicht als Ausschlussfrist

ansehen würde.

120

III. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO. Eine Vorlage an den EuGH

durch das Finanzgericht als erstinstanzliches Gericht ist nicht erforderlich. Gemäß Art.

267 AEUV entscheidet der EuGH im Wege der Vorabentscheidung zwar u.a. über die

Auslegung der Verträge. Auch konnte der Senat das Gerichtsverfahren aussetzen und

dem Gerichtshof eine derartige Frage vorlegen. Hierzu ist er nicht verpflichtet (vgl. Art.

267 Abs. 2 AEUV; siehe auch Koch in Gräber, Kommentar zur Finanzgerichtsordnung,

6. Auflage 2008, vor § 74 Rn. 7 m.w.N.). Der Senat hält es im Hinblick auf die

grundsätzliche Bedeutung der Rechtsfrage (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO), ob für einen im

Drittland ansässigen Unternehmer das Erfordernis eines eigenhändig unterschrieben

Antrags grundsätzlich Anwendung findet, vielmehr für sinnvoll, die Revision zuzulassen.

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