Urteil des BFH vom 03.07.2018
Entschädigungen für die ehrenamtliche Tätigkeit als Versichertenberater und Mitglied eines Widerspruchsausschusses
BUNDESFINANZHOF Urteil vom 3.7.2018, VIII R 28/15
ECLI:DE:BFH:2018:U.030718.VIIIR28.15.0
Entschädigungen für die ehrenamtliche Tätigkeit als Versichertenberater
und Mitglied eines Widerspruchsausschusses
Leitsätze
1. Erhält der Steuerpflichtige im Rahmen seiner ehrenamtlichen Tätigkeit
als Versichertenberater und Mitglied eines Widerspruchsausschusses
Entschädigungen für Zeitaufwand gemäß § 41 Abs. 3 Satz 2 SGB IV,
liegen weder die Voraussetzungen des § 3 Nr. 26 EStG noch die
Voraussetzungen des § 3 Nr. 12 EStG vor.
2. Der Freibetrag gemäß § 3 Nr. 26a EStG ist ein Jahresbetrag, der nur
einmalig für sämtliche Einkünfte i.S. dieser Vorschrift zu gewähren ist.
Tenor
Die Revision der Klägerin gegen das Urteil des Finanzgerichts Berlin-
Brandenburg vom 1. Juli 2015 7 K 7230/13 wird als unbegründet
zurückgewiesen.
Die Kosten des Revisionsverfahrens hat die Klägerin zu tragen.
Tatbestand
I.
1
Die Beteiligten streiten über die steuerliche Behandlung von
Entschädigungen gemäß § 41 des Vierten Buches
Sozialgesetzbuch (SGB IV).
2
Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) ist bei der X-
Rentenversicherung ehrenamtlich als Versichertenberaterin und
Mitglied eines Widerspruchsausschusses tätig. Hierfür erhielt sie im
Streitjahr (2012) gemäß § 41 SGB IV Entschädigungen in Höhe
von 7.788 EUR, wovon 7.044 EUR auf die Tätigkeit als
Versichertenberaterin und 744 EUR auf die Tätigkeit als Mitglied
eines Widerspruchsausschusses entfielen. Zusätzlich erzielte die
Klägerin Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit als
Ruhestandsbeamtin der Y-Rentenversicherung.
3
In dem Einkommensteuerbescheid 2012 vom 26. April 2013
qualifizierte der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --
FA--) die Entschädigungen als steuerpflichtige Einkünfte aus
selbständiger Arbeit (§ 18 des Einkommensteuergesetzes in der für
das Streitjahr geltenden Fassung --EStG--) und ermittelte hierfür
unter Berücksichtigung von Betriebsausgaben in Höhe von
insgesamt 1.249 EUR sowie eines Abzugs von jeweils 500 EUR
bei den Einnahmen und Ausgaben gemäß § 3 Nr. 26a EStG einen
Gewinn in Höhe von 6.539 EUR. Ein Freibetrag gemäß § 3 Nr. 26
EStG wurde nicht gewährt.
4
Im Rahmen des hiergegen gerichteten Einspruchsverfahrens
berücksichtigte das FA weitere Betriebsausgaben in Höhe von
120 EUR. Im Übrigen blieb der Einspruch der Klägerin erfolglos.
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Die hiergegen gerichtete Klage hatte keinen Erfolg. Das
Finanzgericht (FG) urteilte, die Klägerin habe Einkünfte aus
Gewerbebetrieb gemäß § 15 EStG erzielt, wobei es im Streitfall gar
nicht auf die Einordnung der Einkünfte aus den Tätigkeiten als
Versichertenberaterin und Mitglied eines
Widerspruchsausschusses unter die Einkunftsarten der §§ 15, 18
und 19 EStG ankomme. Ein Freibetrag nach § 3 Nr. 26 EStG sei in
jedem Fall nicht zu gewähren. Für eine Einordnung als "Betreuer"
i.S. dieser Vorschrift fehle es an einer pädagogischen Ausrichtung,
da die Tätigkeiten der Klägerin weder eine umfassende
Persönlichkeitsentwicklung beabsichtigten noch in eine strukturierte
Ausbildung eingebettet seien. Vielmehr handele es sich typisierend
um rechts- und wirtschaftsberatende Tätigkeiten. Darüber hinaus
finde auch § 3 Nr. 12 EStG keine Anwendung. Satz 1 scheide
schon deshalb aus, weil es sich nicht um Bezüge handele, die aus
einer Bundeskasse oder Landeskasse gezahlt würden. Die
Voraussetzungen des Satzes 2 seien nicht erfüllt, da mit den
Entschädigungen gemäß § 41 Abs. 3 Satz 2 SGB IV ein Zeitverlust
abgegolten werde. Ob sämtliche Betriebsausgaben lediglich der
Tätigkeit als Versichertenberaterin zuzurechnen seien, könne unter
diesen Voraussetzungen dahingestellt bleiben. Im Übrigen sei der
Freibetrag gemäß § 3 Nr. 26a EStG auch bei mehreren Tätigkeiten
nur einmal pro Jahr zu gewähren. Die Gründe sind in den
Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2015, 1598
veröffentlicht.
6
Mit ihrer Revision macht die Klägerin geltend, das FG habe den
Begriff des Betreuers in § 3 Nr. 26 EStG zu eng ausgelegt und
dabei nicht ausreichend berücksichtigt, dass diese Vorschrift die
Stärkung des bürgerschaftlichen Engagements bezwecke. Sie, die
Klägerin, sei Ansprechpartnerin für hilfsbedürftige Personen, die sie
über bestehende Rentenansprüche berate. Dabei habe sie einen
direkten, persönlichen Kontakt und bilde die Betroffenen weiter. Es
gehe also um Wissensvermittlung, so dass ihre Tätigkeit
pädagogisch geprägt sei. Ansonsten dürften auch Betreuer bei der
Mütterberatung, der Seelsorge und der Bahnhofsmission keinen
Freibetrag erhalten. Im Übrigen stehe ihr für jede der beiden
getrennt ausgeübten Tätigkeiten (Versichertenberaterin und
Mitglied eines Widerspruchsausschusses) ein Freibetrag zu.
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Die Klägerin beantragt, die Vorentscheidung aufzuheben und den
Einkommensteuerbescheid für das Streitjahr vom 26. April 2013 in
Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 5. Juli 2013 dahin zu
ändern, dass der Gewinn aus selbständiger Arbeit um 1.231 EUR
vermindert wird.
8
Das FA beantragt, die Revision der Klägerin als unbegründet
zurückzuweisen.
Entscheidungsgründe
II.
9 Die Revision der Klägerin ist unbegründet und daher
zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--
).
10
Das FG hat zu Recht entschieden, dass der Klägerin für ihre
Einkünfte aus den Tätigkeiten als Versichertenberaterin und
Mitglied eines Widerspruchsausschusses der X-
Rentenversicherung insgesamt nur ein Freibetrag gemäß § 3
Nr. 26a EStG in Höhe von 500 EUR zusteht und sowohl die
Voraussetzungen des § 3 Nr. 26 EStG als auch die
Voraussetzungen des § 3 Nr. 12 EStG nicht erfüllt sind.
11
Ob das FG darüber hinaus zu Recht entschieden hat, diese
Einkünfte als solche aus Gewerbebetrieb gemäß § 15 EStG statt
aus selbständiger Arbeit gemäß § 18 Abs. 1 Nr. 3 EStG zu
qualifizieren, erscheint fraglich, kann jedoch dahinstehen. Denn
dies hat für die streitige Anwendung der Regelungen in § 3 Nr. 12,
26 und 26a EStG keine Bedeutung.
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1. Die Versagung des Freibetrags gemäß § 3 Nr. 26 EStG ist
revisionsrechtlich nicht zu beanstanden.
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a) Nach dieser Vorschrift sind Einnahmen aus nebenberuflichen
Tätigkeiten als Übungsleiter, Ausbilder, Erzieher, Betreuer oder
vergleichbaren nebenberuflichen Tätigkeiten, aus
nebenberuflichen künstlerischen Tätigkeiten oder der
nebenberuflichen Pflege alter, kranker oder behinderter
Menschen im Dienst oder im Auftrag einer juristischen Person des
öffentlichen Rechts in Höhe von insgesamt 2.100 EUR im Jahr
steuerfrei.
14
b) Eine Tätigkeit als "Betreuer" i.S. dieser Vorschrift setzt sowohl
eine pädagogische Ausrichtung als auch einen direkten
persönlichen Kontakt voraus (vgl. R 3.26 Abs. 1 der Lohnsteuer-
Richtlinien 2012 --LStR--; Bergkemper in Herrmann/Heuer/
Raupach --HHR--, § 3 Nr. 26 Rz 5; von Beckerath in Kirchhof,
EStG, 17. Aufl., § 3 Nr. 26 Rz 50; Handzik in Littmann/Bitz/ Pust,
Das Einkommensteuerrecht, Kommentar, § 3 Rz 1018e;
Stuhrmann in Bordewin/Brandt, § 3 Nr. 26 EStG Rz 27).
15
Dies ergibt sich zum einen aus der Begründung des
Finanzausschusses zum Steuerbereinigungsgesetz 1999
(BTDrucks 14/2070, S. 16), mit dem der Begriff des "Betreuers" in
die Vorschrift aufgenommen worden ist. Trotz etwaiger
Überschneidungen zu den schon zuvor erfassten "vergleichbaren
nebenberuflichen Tätigkeiten" sollten danach ausdrücklich
diejenigen Tätigkeiten erfasst werden, die durch einen direkten
pädagogisch ausgerichteten Kontakt zu den betreuten Menschen
dem Kernbereich des ehrenamtlichen Engagements zuzurechnen
sind.
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Zum anderen ist der systematische Zusammenhang mit den
anderen Personengruppen zu berücksichtigen, die in § 3 Nr. 26
EStG genannt werden. Die Tätigkeiten als "Übungsleiter,
Ausbilder, Erzieher" sind sämtlich von einer pädagogischen
Ausrichtung geprägt; sie nehmen auf andere Menschen durch
persönlichen Kontakt Einfluss, um auf diese Weise geistige und
körperliche Fähigkeiten zu entwickeln und zu fördern (vgl. auch
Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 17. Oktober 1991
IV R 106/90, BFHE 166, 72, BStBl II 1992, 176).
17
Dementsprechend gilt das Erfordernis der pädagogischen
Ausrichtung und des persönlichen Kontakts sowohl für die
Betreuer als auch für die vergleichbaren nebenberuflichen
Tätigkeiten i.S. des § 3 Nr. 26 EStG. Dass die Tätigkeit unter
sozialen Aspekten wünschenswert ist, reicht auch unter
Berücksichtigung des Gesetzeszwecks der Stärkung des
ehrenamtlichen Engagements und der dadurch gebotenen weiten
Auslegung des § 3 Nr. 26 EStG nicht aus (vgl. auch
Schmidt/Levedag, EStG, 37. Aufl., § 3 Rz 93; Tormöhlen in Korn,
§ 3 Nr. 26 EStG Rz 9).
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c) Unter Berücksichtigung dieser Grundsätze hat das FG
zutreffend entschieden, dass die Tätigkeit der Klägerin als
Versichertenberaterin weder die Voraussetzungen eines
Betreuers noch die Voraussetzungen einer vergleichbaren
nebenberuflichen Tätigkeit erfüllt.
19
"Versichertenberater" ist gemäß § 61 Abs. 1 Satz 1 der Satzung
der X-Rentenversicherung die Funktionsbezeichnung für die
Versichertenältesten i.S. des § 39 SGB IV. Sie haben
insbesondere die Aufgabe, eine ortsnahe Verbindung der X-
Rentenversicherung zu den Versicherten und den
Leistungsberechtigten herzustellen und diese zu beraten und zu
betreuen; sie sollen in Fragen der Rentenversicherung Auskunft
und Rat erteilen und den Versicherten bei der Ausfüllung von
Leistungsanträgen behilflich sein (§ 61 Abs. 1 Satz 2 der Satzung
der X-Rentenversicherung). Die Versichertenberater werden
durch die Vertreterversammlung der X-Rentenversicherung
gewählt (§ 61 Abs. 2 Satz 1 der Satzung der X-
Rentenversicherung). Sie üben ihre Tätigkeit ehrenamtlich aus
(§ 40 Abs. 1 Satz 1 SGB IV, § 4 der Satzung der X-
Rentenversicherung).
20
Zwar hat die Klägerin danach persönlichen Kontakt zu den von ihr
beratenen Personen, denen sie auch Wissen über deren
Rentenansprüche vermittelt. Im Vordergrund steht aber nicht die
Entwicklung und Förderung der geistigen Fähigkeiten der
beratenen Personen, sondern die Optimierung der
Vermögenssituation dieser Personen im Bereich der Renten. Dies
bedeutet, dass es letztlich nur um die Unterstützung bei
Vermögens- und Finanzfragen geht, die keinen pädagogischen
Charakter hat (vgl. auch FG Nürnberg, Urteil vom 6. Oktober
2017 4 K 858/16, EFG 2018, 198).
21
d) Auch die ehrenamtliche Tätigkeit als Mitglied eines
Widerspruchsausschusses der X-Rentenversicherung erfüllt nicht
die Voraussetzungen des § 3 Nr. 26 EStG.
22
Die Widerspruchsausschüsse für laufende Verwaltungsgeschäfte
(§ 67 der Satzung der X-Rentenversicherung) überprüfen die
Entscheidungen der X-Rentenversicherung und sind mit einem
hauptamtlichen Vertreter des Direktoriums sowie zwei
ehrenamtlichen Mitgliedern besetzt. Die ehrenamtlichen Mitglieder
müssen die Voraussetzungen für die Wählbarkeit als
Organmitglied der X-Rentenversicherung erfüllen (§ 67 Abs. 2 der
Satzung der X-Rentenversicherung). Damit ist diese Tätigkeit der
Klägerin im Ergebnis Teil der Selbstverwaltung der X-
Rentenversicherung und hat keinen pädagogischen Charakter.
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2. Darüber hinaus hat das FG auch rechtsfehlerfrei die Erfüllung
der Voraussetzungen für eine Steuerfreiheit gemäß § 3 Nr. 12
EStG verneint.
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a) § 3 Nr. 12 Satz 1 EStG setzt die Zahlung von
Aufwandsentschädigungen aus einer Bundes- oder Landeskasse
voraus. Daran fehlt es im Streitfall. Denn die zahlende X-
Rentenversicherung ist eine selbständige juristische Person des
öffentlichen Rechts (§ 1 Abs. 1 der Satzung der X-
Rentenversicherung).
25
b) Auch die Voraussetzungen des § 3 Nr. 12 Satz 2 EStG, der
nicht auf Zahlungen aus einer Bundes- oder Landeskasse
beschränkt ist, sondern allgemein auf Zahlungen aus öffentlichen
Kassen abstellt, liegen nicht vor. Denn diese Vorschrift gilt u.a.
ausdrücklich nicht für Aufwandsentschädigungen, die für
Zeitverlust gewährt worden sind. Nach den für den Senat
bindenden Feststellungen des FG (§ 118 Abs. 2 FGO) handelt es
sich bei den an die Klägerin gezahlten Entschädigungen aber
gerade um Pauschbeträge für Zeitaufwand gemäß § 41 Abs. 3
Satz 2 SGB IV. Die Klägerin hat hiergegen keine Einwendungen
erhoben.
26
3. Schließlich hat das FG der Klägerin zu Recht den Freibetrag
gemäß § 3 Nr. 26a EStG in Höhe von 500 EUR gewährt, und zwar
einmalig im Streitjahr für sämtliche Einkünfte aus ihren Tätigkeiten
als Versichertenberaterin und Mitglied eines
Widerspruchsausschusses.
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a) § 3 Nr. 26a EStG setzt Einnahmen aus nebenberuflichen
Tätigkeiten im Dienst oder Auftrag einer juristischen Person des
öffentlichen Rechts voraus, die nicht unter § 3 Nr. 12 oder Nr. 26
EStG fallen. Diese Voraussetzungen liegen im Streitfall vor.
28
b) Aus dem Wortlaut der Vorschrift ergibt sich, dass es sich bei
dem Freibetrag gemäß § 3 Nr. 26a EStG um einen Jahresbetrag
handelt, der auch dann nur einmal zu gewähren ist, wenn der
Steuerpflichtige verschiedene nebenberufliche Tätigkeiten ausübt
(R 3.26 Abs. 8 LStR; HHR/Bergkemper, § 3 Nr. 26a EStG Rz 2;
Blümich/Erhard, § 3 Nr. 26a EStG Rz 5; Ross in Frotscher/Geurts,
EStG, § 3 Nr. 26a EStG Rz 4; Schmidt/ Levedag, a.a.O., § 3
Rz 96; Handzik in Littmann/Bitz/Pust, a.a.O., § 3 Rz 1058 i.V.m.
1030a; Tormöhlen in Korn, § 3 Nr. 26a EStG Rz 8; vgl. auch BFH-
Urteile vom 23. Juni 1988 IV R 21/86, BFHE 154, 81, BStBl II
1988, 890, und vom 15. Februar 1990 IV R 87/89, BFHE 160,
307, BStBl II 1990, 686, zu § 3 Nr. 26 EStG a.F.). Denn Satz 1
stellt im Plural auf die "Einnahmen aus nebenberuflichen
Tätigkeiten" ab, die bis zur Höhe von "insgesamt 500 Euro im
Jahr" steuerfrei sein sollen. Entsprechendes gilt für die
Berechnung in Satz 3, wenn "die Einnahmen für die in Satz 1
bezeichneten Tätigkeiten", d.h. die Einnahmen sämtlicher
Tätigkeiten i.S. des Satzes 1, "den steuerfreien Betrag", d.h. den
Jahresbetrag in Höhe von 500 EUR, übersteigen.
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c) Damit kann im Streitfall dahingestellt bleiben, ob die Tätigkeiten
der Klägerin als Versichertenberaterin und Mitglied eines
Widerspruchsausschusses steuerlich getrennt zu betrachten sind
und ob die geltend gemachten Betriebsausgaben --wie von der
Klägerin vorgetragen-- nur der Tätigkeit als Versichertenberaterin
zuzuordnen sind.
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4. Auch die Höhe des ermittelten Gewinns ist revisionsrechtlich
nicht zu beanstanden.
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Nach den für den Senat bindenden Feststellungen des FG (§ 118
Abs. 2 FGO) erzielte die Klägerin aus ihren Tätigkeiten als
Versichertenberaterin und Mitglied eines
Widerspruchsausschusses Einnahmen in Höhe von insgesamt
7.788 EUR und konnte hierfür Betriebsausgaben in Höhe von
insgesamt 1.369 EUR geltend machen.
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Gemäß § 3 Nr. 26a Satz 1 EStG sind diese Einnahmen in Höhe
von 500 EUR steuerfrei. Die Betriebsausgaben konnten von den
verbleibenden steuerpflichtigen Einnahmen in Höhe von
7.288 EUR aber nur insoweit abgezogen werden, als sie die
steuerfreien Einnahmen übersteigen, d.h. in Höhe von 869 EUR
(§ 3 Nr. 26a Satz 3 EStG). Daraus ergibt sich der in der
Einspruchsentscheidung vom 5. Juli 2013 ermittelte
steuerpflichtige Gewinn in Höhe von 6.419 EUR.
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5. Die Entscheidung des Senats steht nicht im Widerspruch zur
BFH-Entscheidung vom 31. Januar 2017 IX R 10/16 (BFHE 256,
250), wonach Entschädigungen ehrenamtlicher Richter für
Zeitversäumnis i.S. des § 16 des Justizvergütungs- und -
entschädigungsgesetzes nicht zu steuerbaren Einkünften führen.
Weder die ehrenamtliche Tätigkeit als Versichertenberaterin noch
die ehrenamtliche Tätigkeit als Mitglied eines
Widerspruchsausschusses sind mit der Tätigkeit eines
ehrenamtlichen Richters vergleichbar. Denn die Klägerin handelte
nicht wie eine unabhängige Richterin, sondern verfolgte die
Interessen der Versicherten und --insbesondere in ihrer Funktion
als Mitglied eines Widerspruchsausschusses, mit der sie im
Ergebnis Teil der Selbstverwaltung der X-Rentenversicherung
war-- auch die Interessen der X-Rentenversicherung.
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6. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 2 FGO.