Urteil des BFH vom 14.03.2017

BFH: gesellschafter, zustand, bemessungsgrundlage, grundstück, gegenleistung, einlage, gesellschaftsvertrag, personengesellschaft, bebauungsplan, marktwert

Gericht:

Finanzgericht des

Landes Brandenburg

3. Senat

Entscheidungsdatum:

Streitjahr:

1993

Aktenzeichen:

3 K 1938/04

Dokumenttyp:

Urteil

Quelle:

Normen:

§ 6 Abs 3 GrEStG 1983, § 8

GrEStG 1983, § 6 Abs 4 S 2

GrEStG 1983, § 1 Abs 1 Nr 1

GrEStG 1983, § 175 Abs 1 S 1 Nr

2 AO

Grunderwerbsteuerliche Bemessungsgrundlage bei der

Einbringung eines Grundstücks von einer Gesamthand in eine

andere Gesamthand - Nachträgliche Erhöhung der in eine

Gesamthand eingebrachten Grundstücksflächen

Tatbestand

Die Klägerin ist Rechtsnachfolgerin der 1994 beendeten Aufbaugesellschaft L... I GbR -

ABG L... I -

Im September 1992 hatten Dr. Rainer A... und Georg B... die B.../A... GbR gegründet.

Beide waren mit jeweils 50 % beteiligt. Die Gesellschaft trat später unter der

Bezeichnung Aufbaugesellschaft L... GbR - ABG L... - auf. Am 14.12.1992 erwarb diese

Gesellschaft das Grundstück Flur 15, Flurstück 75 in der Gemarkung L... mit einer Größe

von 96.766 qm, wofür Grunderwerbsteuer in Höhe von 290.298,- DM bestandskräftig

festgesetzt wurde.

Mit Vertrag vom 21.01.1993 gründeten die oben genannten Gesellschafter die ABG L... I.

An dieser Gesellschaft waren sie mit jeweils 50 % beteiligt. Zweck der Gesellschaft war

der Erwerb des östlichen Teils des eben erwähnten Grundstücks, die baurechtliche

Überplanung, die Erschließung, Bebauung und die Vermietung des Objektes.

In § 3 Abs. 2 des Vertrages vom 21.01.1993 heißt es:

"Die vorgenannten Gründungsgesellschafter leisten ihre Einlage dadurch, dass sie den

von ihnen gemeinsam angeschafften Grundbesitz, wie er vorstehend beschrieben ist, in

überplantem Zustand (mit Vorhaben- und Erschließungsplan oder Bebauungsplan sowie

gesichertem Baurecht) in die betreffende Aufbaugesellschaft einbringen, der von den

Aufbaugesellschaften mit folgenden Annahmewerten angenommen wird: Der

Grundbesitz der Gemarkung L... mit DM 300 pro qm. Die Planung und Entwicklung wird

also mit DM 7.200.000,- bewertet und mit diesem Wert von der Aufbaugesellschaft

angenommen (Annahmewert). Damit haben diese Gesellschafter ihre Einlage geleistet."

Da der restliche Grundstücksanteil parallel auf die ebenfalls von den betreffenden

Gesellschaftern gegründete ABG L... II GbR übertragen wurde, verblieb bei der ABG L...

kein Grundbesitz mehr.

Aufgrund der notariellen Vereinbarung vom 27.09.1993 (Urkundenrolle Nr. - UR-Nr. -

6734/1993 K des Notars C....) erwarben 16 weitere Personen gegen Zahlung von

13.690,000,- DM Gesellschaftsanteile an der ABG L... I von insgesamt 90,066 %. Bei den

beiden Gründungsgesellschaftern verblieben 9,934 % der Anteile mit einem Wert von

1.510.000,- DM.

In einer weiteren notariellen Verhandlung vom 27.09.1993 (UR-Nr. 6739/93 K des Notars

C....) einigten sich sämtliche Gesellschafter der ABG L... I und L... II, den gesamten

Grundstückskomplex real zu teilen. Auf die ABG L... I entfielen danach 51.071 qm. Da

diese Fläche größer war als ursprünglich angenommen, wurde das Gesellschaftskapital

der ABG L... I auf 15.321.283,- DM erhöht. Die neu eingetretenen Gesellschafter hatten

insofern eine Nachzahlungspflicht, soweit sie keine Anteilsverringerung in Kauf nehmen

wollten.

Durch Bescheid vom 19.12.1997 setzte das Finanzamt für den Einbringungsvorgang laut

Vertrag vom 21.01.1993 in die ABG L... I eine Grunderwerbsteuer von 1.692.000,- DM

fest. Bemessungsgrundlage hierfür war der geschätzte Verkehrswert des Grundstücks in

bebautem Zustand in Höhe von 84.600.000,- DM. Der Bescheid erging gemäß § 165

Abs. 1 Abgabenordnung - AO - vorläufig, "insoweit noch nicht die endgültige Höhe der

Gegenleistung feststeht (Wert des Grundstückes incl. alle Leistungen, die die Errichtung

der Gebäude i. w. S. betreffen ...)".

Hiergegen erhob die ABG L... I Einspruch und machte geltend, die Grunderwerbsteuer sei

auf 259.390,- DM herabzusetzen. Es könne zwar nicht bestritten werden, dass dieser

Erwerbsvorgang trotz Personenidentität nicht in vollem Umfang gemäß § 6 Abs. 3

Grunderwerbsteuergesetz - GrEStG - steuerbefreit sei, weil Zweck der Übertragung die

Aufnahme weiterer Gesellschafter in die GbR gewesen sei. Jedoch sei die

Bemessungsgrundlage bei weitem nicht zutreffend. So habe sich das Finanzamt zu

Unrecht auf die Rechtsprechung bezogen, wonach als Gegenstand des Erwerbsvorgangs

das Grundstück in seinem zukünftigen bebauten Zustand gelte. Diese Rechtsprechung

sei auf den hier vorliegenden Fall des Übergangs eines Grundstücks von einer

Gesamthand auf eine andere Gesamthand nicht anwendbar. Maßgebende

Bemessungsgrundlage sei vielmehr der Wert der Gegenleistung, die hier ausschließlich

in der Gewährung neuer Gesellschaftsrechte bestehe. Welchen Wert diese

Gesellschaftsrechte repräsentieren würden, ergebe sich aus dem Gründungsvertrag.

Danach entspreche dieser Betrag dem Wert des Grundstücks in dem überplanten

Zustand, mithin 14.400.000,- DM. Weiterhin müsse gemäß § 6 Abs. 3 GrEStG ein Anteil

von 9,934 % steuerfrei bleiben, da die beiden ursprünglichen Gesellschafter nicht

gänzlich ausgeschieden, sondern in Höhe dieses Anteils an der Gesellschaft beteiligt

geblieben seien.

Durch Einspruchsentscheidung vom 05.08.2004 setzte der Beklagte die

Grunderwerbsteuer auf 141.108,89 € (275.985,- DM) herab. Im Übrigen wies er den

Einspruch als unbegründet zurück. Der Beklagte führte aus, die Übertragung des

Grundstücks von der ABG L... auf die Einspruchsführerin sei steuerpflichtig im Sinne des

§ 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG. Bei einer Einbringung bemesse sich die Grunderwerbsteuer

gemäß § 8 Abs. 1 GrEStG nach dem Wert der Gegenleistung. Als Gegenleistung sei die

quotale Teilhabe des Einbringenden am Gesamthandvermögen in Form des

Übernahmepreises oder des Wertes der Gesellschaftsrechte anzusehen. Da hier ein

Übernahmepreis nicht vorhanden und der Wert der Gesellschaftsrechte nicht bezifferbar

sei, sei die Gegenleistung durch Schätzung des gemeinen Wertes im Sinne des § 9

Bewertungsgesetz - BewG - zu ermitteln. Anzusetzen sei der Verkehrswert des

überplanten Grundstücks in Höhe von zunächst 14.400.000,- DM, im Wesentlichen also

der gemeine Wert des Grundstücks zum Zeitpunkt der Einbringung. Zu berücksichtigen

sei, dass der ABG L... I durch Vertrag vom 27.09.1993 (UR-Nr. 6739/93 K des Notars

C....) ein flächenmäßig größerer Grundstücksteil zugeordnet worden sei - nämlich 51.071

qm - als zunächst gedacht (48.000 qm) und dieser sodann einen Wert von 15.321.283

DM verkörpere. Allerdings sei ein Einbringungsvorgang gemäß § 6 Abs. 3 GrEStG

grundsätzlich steuerfrei. Gemäß § 6 Abs. 4 Satz 2 GrEStG sei die Steuerbefreiung aber

insoweit zu versagen, als die vom Beteiligungsverhältnis abweichende

Auseinandersetzungsquote innerhalb der letzten 5 Jahre vor Auflösung der Gesamthand

vereinbart worden sei. Im Streitfall weiche die Auseinandersetzungsquote um 90,066 %

vom ursprünglichen Beteiligungsverhältnis ab. Die beiden einbringenden Gesellschafter

seien im Zeitpunkt der Auseinandersetzung nur noch mit jeweils 4,967 % an der ABG

L... I beteiligt. Die Steuerbefreiung sei also nur in Höhe von 9,934 % zu gewähren, so

dass sich bei einer Bemessungsgrundlage von 15.321.283,- DM eine Grunderwerbsteuer

(2 %) von 306.425,66 DM ergebe, wovon steuerfrei 30.440,33 DM seien, mithin die

festzusetzende Grunderwerbsteuer 275.985,33 DM betrage.

Dagegen richtet sich die fristgerecht erhobene Klage.

Die Klägerin trägt vor, aus der Gesamtfläche von 96.766 qm seien nach einer

berichtigten Aufteilung 51.071 qm in die ABG L... I und die restlichen 45.695 qm in die

ABG L... II eingebracht worden. Die Planung und Entwicklung des betreffenden Objekts

habe erst die ABG L... I geleistet und könne deshalb nicht bereits bei der Einlage am

21.01.1993 angesetzt werden. Der in der Anfangsbilanz der Nachfolgegesellschaft ABG

L... I angesetzte Wert habe damit nichts zu tun. Er beruhe auf einer völlig anderen und

steuerlich irrelevanten Überlegung, nämlich derjenigen, den für später nach Realisierung

des Objektes erwarteten Überschuss nicht ausschließlich eventuell neu eintretenden

Gesellschaftern zukommen zu lassen. Am 21.01.1993 entspreche der Wert der

Gesellschaftsanteile somit den Anschaffungskosten des Grund und Bodens vom

14.12.1992. Der Wert von 14.400.000,- DM sei dagegen ein imaginärer Wert; der Teilwert

betrage lediglich 7.200.000,- DM. Der Grunderwerbsteuer müsse grundsätzlich der

Marktwert des Grundstücks unterliegen. Dieser ergebe sich in der Regel bei Verkäufen

unter fremden Dritten jeweils aus dem Kaufvertrag. Anders sei die Rechtslage zu

beurteilen, wenn Gesellschafter ein ihnen gemeinsam gehörendes Grundstück zu Werten

in eine Personengesellschaft einlegten, die nachweisbar erheblich über dem Marktwert

am Einlagestichtag lägen und der erhöhte Wert durch nichts begründet sei, höchstens

durch künftige Wertsteigerungen aufgrund von Eigenleistungen der aufnehmenden

Gesellschaft. Dann könne auch höchstens der nachweisbare Marktwert der

Grunderwerbsteuer unterliegen. Soweit der Einlagewert unangemessen sei, müsse eine

Korrektur vorgenommen werden. Wenn Gesellschafter wegen eines fehlenden

Interessenwiderstreits völlige Freiheit in der Bewertung ihrer Gesellschaftsrechte

besäßen, müsse aus steuerlichen Gründen ein objektiver Wert gefunden werden, der

höchstens beim Wiederbeschaffungswert des Grundstücks im Zeitpunkt der Einlage

liege. Bei völlig überzogenen Werten sei eine objektive Gegenleistung nicht vorhanden,

so dass der Grundbesitzwert evtl. nach § 8 Abs. 2 GrEStG mit dem Einheitswert gemäß §

10 GrEStG anzusetzen sei. Außerdem werde beim Erwerb eines Grundstücks durch

einen fremden Dritten dessen Erschließungsleistung auch nicht der Gegenleistung

hinzugerechnet. Anders sei es nur dann, wenn der Verkäufer oder der einbringende

Gesellschafter verpflichtet sei, das Grundstück bebaut zu übergeben. Auch in den bisher

erstellten internen Vermögensaufstellungen sei den Gesellschaftern nur ein Einlagewert

als Gesellschaftsrecht in Höhe des Kaufpreises von zunächst 7.200.000,- DM und nach

Vermessung des Grundstücks von 7.600.000,- DM zugerechnet worden. Auf der

Aktivseite dieser Vermögensaufstellung sei ebenfalls das Grundstück mit 7.600.000,- DM

und die noch durchzuführende Überplanung mit 7.600,000,- DM angesetzt, wobei erst

künftig ein Preis von 15.200.000,- DM (laut Gesellschaftsvertrag 14.400.000,- DM) zu

erreichen gewesen sei. Ferner sei die Rechtsprechung zum sachlichen Zusammenhang

nicht anwendbar, da eigene Baukosten bei Eigenregie nicht in die

grunderwerbsteuerliche Bemessungsgrundlage fielen. Unabhängig davon, wer die

Überplanung des streitigen Grundstücks zu erbringen habe, könne zudem wegen

Gesellschafteridentität sowohl auf Erwerber - als auch auf Veräußererseite nie eine

Erhöhung der Grundstücksbemessungsgrundlage durch die Überplanungsarbeiten

eintreten. Es müsse deshalb als Bemessungsgrundlage von den Anschaffungskosten

des Ackerlandes ausgegangen werden, das heißt von 3.911.000,- €. Die Gesellschafter

B.... und A..... hätten lediglich die ABG L..., deren einziges Vermögen das Ackerland

gewesen sei, aus verwaltungs- und bautechnischen Gründen in die ABG L... I und ABG

L... II etwa je zur Hälfte aufgeteilt und im Gesellschaftsvertrag die von ihnen noch zu

erbringenden Überplanungsarbeiten entweder als Erwerber oder als Veräußerer

wertmäßig vielleicht vorweggenommen, ohne dass dieser Wert auch schon vorhanden

gewesen wäre. Wende man die Grundsätze des maßgeblichen Urteils des

Bundesfinanzhofes - BFH - vom 27.10.2004 (II R 12/03, Bundessteuerblatt - BStBl. - II

2005, 220) im Streitfall an, so bedeute dies folgendes: Die ABG L... übertrage an die

ABG L... I Ackerland im unstreitigen Wert von 7.660.000,- DM. Danach würden die

Gesellschafter oder die ABG L... I noch Dienstleistungen dadurch erbringen, dass sie die

Überplanung mit Vorhaben- und Erschließungsplan oder Bebauungsplan mit

gesichertem Baurecht erarbeiteten. Diese Dienstleistungen seien gemäß dem Vertrag

und nach erfolgter genauer Vermessung des Ackerlandes mit 7.660.000,- DM beziffert.

Aufgrund des vorgenannten Urteils des BFH seien derartige Dienstleistungen in die

Bemessungsgrundlage für Zwecke der Grunderwerbsteuer nicht einzubeziehen,

unabhängig davon, wer diese Einzelleistungen erbringe und verkaufe, sofern sie nicht

aufgrund einer Verpflichtung in die Veräußerung eines bebauten Grundstücks einflössen.

Im Übrigen handele es sich nicht um einen normalen Kaufvertrag, sondern um das

unentgeltliche Schieben eines Grundstücks von der ABG L... in die ABG L... I. Als

Gegenleistung könne deshalb nur der Wert der Gesellschaftsrechte oder der Wert des

Grundstücks im Zeitpunkt der Einbringung zur Debatte stehen. Nach dem zitierten BFH-

Urteil komme es darauf an, in welchem tatsächlichen Zustand das Grundstück

Gegenstand des Erwerbsvorganges sei. Planungsarbeiten zur Baureifmachung gehörten

nicht zur Bemessungsgrundlage. Schließlich sei ein höherer Wert erst durch die

planerische Gestaltung in der Zeit vom 21.01.1993 bis 27.09.1993 nach und nach

eingetreten.

Die Klägerin beantragt, abweichend von dem Grunderwerbsteuerbescheid vom

19.12.1997 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 05.08.2004 die

Grunderwerbsteuer auf 70.555,- € festzusetzen sowie die Hinzuziehung eines

Bevollmächtigten für das Vorverfahren für notwendig zu erklären, hilfsweise, die Revision

zuzulassen.

Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen, hilfsweise, die Revision zuzulassen.

Er meint, maßgeblich sei der vertraglich vereinbarte Wert der Gegenleistung. Die

ertragsteuerliche Beurteilung sei hier ohne Bedeutung. Der Wert der Gegenleistung

bestehe im Falle der Einbringung eines Grundstücks in eine andere Gesellschaft in der

quotalen Teilhabe des Einbringenden am Gesamthandsvermögen. Zur Gegenleistung

gehöre somit alles, was der Erwerber zu erbringen verpflichtet sei. Im Streitfall sei er laut

§ 3 Abs. 2 des Gesellschaftsvertrages verpflichtet, den Einbringenden einen Anteil am

Gesamthandsvermögen von 14.400.000,- DM zu verschaffen, was später durch

Änderung der Grundstücksgröße auf 15.300.000,- DM erhöht worden sei. Den Wert der

eingeräumten Gesellschaftsrechte hätten die Beteiligten der Höhe nach eindeutig

beziffert, nämlich mit 14.400.000,- DM laut § 3 Abs. 2 des Vertrages bzw. nach Änderung

der Grundstücksgröße mit 15.300.000,- DM. Zwar könne es sein, dass die einbringenden

Gesellschafter nicht bereits am Tage der Einbringung Gesellschaftsrechte im Wert von

14.400.000,- DM erhalten hätten. Darauf komme es aber nicht an, denn Gegenleistung

sei das Vereinbarte und nicht das im Zeitpunkt des Abschlusses des Rechtsgeschäftes

oder zu einem anderen Stichtag bereits Erbrachte. Als weiteres Kriterium für die

Bewertung der Gesellschaftsrechte biete sich die nur kurze Zeit später erfolgte

Weiterveräußerung derselben Gesellschaftsanteile gegen Zahlung von insgesamt

13.690.000,- DM an, während bei den beiden Gründungsgesellschaftern noch Anteile im

Wert von 1.510.000,- DM verblieben seien. Daraus folge, dass den Gesellschaftern, die

das Grundstück eingebracht hätten, tatsächlich Gesellschaftsanteile mit dem

ungefähren Wert übereignet worden seien, der im Gesellschaftsvertrag angegeben sei.

Schließlich treffe das von der Klägerin zitierte BFH-Urteil auf den Streitfall nicht zu, weil

dort zu klären gewesen sei, ob sich der Gegenstand des Erwerbsvorganges aus zwei

Verträgen ergebe. Gegenstand der Entscheidung sei nicht die Bestimmung des Wertes

von Gesellschaftsrechten als Bemessungsgrundlage gewesen.

Entscheidungsgründe

Die Klage ist zulässig und zum Teil begründet, im Übrigen unbegründet. Der

angefochtene Grunderwerbsteuerbescheid in Gestalt der Einspruchsentscheidung ist nur

insoweit rechtswidrig und verletzt die Rechte der Klägerin, als er eine

Bemessungsgrundlage von 15.321.283,- DM anstatt richtig von 14.400.000,- DM

zugrunde legt.

Maßgeblich ist hier der im Vertrag vom 21.01.1993 vereinbarte Wert der

Gesellschaftsrechte für die Gesellschafter B... und A... Dabei handelt es sich - wie aus § 3

Abs. 2 der Vereinbarung folgt - um einen Betrag von 14.400.000,- DM, der die

Bemessungsgrundlage für die Grunderwerbsteuer darstellt. Dass bereits am 21.01.1993

eine berichtigte Aufteilung mit einer Einbringung von 51.071 qm nach dem Vorbringen in

der Klageschrift erfolgt sei, ist nicht der Fall. Vielmehr ergibt sich aus den Verträgen vom

27.09.1993 zu den Urkundenrollennummern 6739/93 K und 6734/93 K, dass 51.071 qm

der ABG L... I zugeteilt wurden, so dass sich die Einbringung laut Vertrag vom

21.01.1993 nur auf eine Fläche von 48.000 qm bezog. Die nachträgliche Erhöhung des

Umfangs der eingebrachten Fläche wirkt nicht auf den früheren Erwerbsvorgang zurück,

so dass ein den Gesamtvorgang umfassender Änderungsbescheid nach § 175 Abs. 1

Satz 1 Nr. 2 AO ausscheidet. § 165 AO greift insoweit nicht, weil sich die dort

vorausgesetzte Ungewissheit darauf beziehen muss, ob in der Vergangenheit der zur

Steuerpflicht führende Tatbestand erfüllt ist. Die zusätzliche Leistung muss deshalb

durch einen zusätzlichen, neben dem für den ursprünglichen Erwerbsvorgang

ergangenen Steuerbescheid erfasst werden (vergleiche z. B. Pahlke/Franz, Kommentar

zum GrEStG, 3. Auflage, § 9 Textziffer - Tz. - 211). Dies bedeutet im Streitfall, dass die

sich aus dem Vertrag vom 21.01.1993 ergebende Bemessungsgrundlage von

14.400.000,- DM entscheidend ist mit der Folge, dass die Grunderwerbsteuer unter

Berücksichtigung der gemäß § 6 Abs. 4 Satz 2 GrEStG steuerbefreiten Anteile der

Gesellschafter B.... und A..... in Höhe von zusammen 9,934 % abgerundet (siehe § 11

Abs. 2 GrEStG) 261.100,- DM beträgt (2 % aus 90,66 % von 14.400.000,- DM).

Im Übrigen ist die Klage unbegründet. Zu Recht hat der Beklagte einen Wert der

Gesellschaftsrechte von 14.400.000,- DM angenommen.

Dabei ist zunächst festzustellen, dass die streitige Einbringung ein Rechtsgeschäft im

Sinne des § 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG darstellt. Die Verpflichtung, Vermögensgegenstände

wie Grundstücke auf eine Gesellschaft zu übertragen, welcher der Einbringende angehört

oder angehören wird, kann bereits bei der Vereinbarung einer Personengesellschaft

eingegangen werden (vergleiche zu alledem z. B. Boruttau, Grunderwerbsteuer, 15.

Auflage, § 1 Tz. 375, 377).

Allerdings verlangt die Ermittlung der zutreffenden Bemessungsgrundlage die

Feststellung, in welchem Zustand das Grundstück erworben werden soll. Als solcher

kommt sowohl der Zustand des Grundstücks im Zeitpunkt des Vertragsschlusses als

auch ein künftiger Zustand, in den das Grundstück erst zu versetzen ist, in Betracht. Ein

Rückgriff auf die zum so genannten einheitlichen Erwerbsgegenstand entwickelten

Grundsätze erübrigt sich aber dann, wenn bereits unmittelbar aus dem die

Grunderwerbsteuer auslösenden Rechtsvorgang selbst die Ausrichtung der

beiderseitigen Vertragspflichten auf einen künftigen Grundstückszustand folgt

(vergleiche Pahlke/Franz am angegebenen Ort - a. a. O. § 9 Tz. 4). Maßgeblich ist der

Zustand des Grundstücks, der aus den Vereinbarungen der Vertragspartner oder dem

von ihnen gewollten wirtschaftlichen Ergebnis resultiert. Anders liegt es nur dann, wenn

ausdrückliche Vereinbarungen der Vertragspartner über die Maßgeblichkeit eines

künftigen Grundstückszustandes fehlen und sich entsprechende Hinweise auch nicht

unter dem Gesichtspunkt eines etwaigen objektiv engen sachlichen Zusammenhangs

ergeben (vergleiche Pahlke/Franz a. a. O. Tz. 5).

Im Streitfall ist ausschlaggebend, dass sich die Gesellschafter B... und A... ausdrücklich

gegenüber der Rechtsvorgängerin der Klägerin verpflichtet haben, den von ihnen

gemeinsam angeschafften Grundbesitz in überplantem Zustand in die ABG L... I

einzubringen. Folgerichtig ist ein Annahmewert von 300,- DM pro qm für die betreffende

Aufbaugesellschaft vereinbart worden. Von einer widersprüchlichen Regelung im

Gesellschaftsvertrag kann nicht die Rede sein. Die genannten Gesellschafter haben sich

verpflichtet, im Rahmen der ABG L... I die verabredete "Überplanung" zu erbringen. Dazu

waren auch nur sie als natürliche Personen in der Lage. In diesem Zusammenhang ist -

wie auch die Klägerin anderweitig zutreffend hervorhebt - darauf abzustellen, dass die

betreffende Gesellschaft eine Gesamthand, eine Personengruppe, darstellt und dass die

Gesamthänder die Eigentümer des Vermögens der Personengesellschaft sind. Folglich

kommt es unter Berücksichtigung des § 3 Abs. 2 der Vereinbarung vom 21.01.1993

allein darauf an, zu welcher Einlage sich die beiden Gesellschafter verpflichtet hatten.

Unerheblich ist, dass die ABG L... die in § 3 Abs. 2 des Vertrages vom 21.01.1993

vorgesehene "Überplanung" von vornherein nicht erbringen konnte. Ohne Bedeutung ist

ferner, dass die Gesellschafter B... und A... die Planungsleistungen im Rahmen der

Rechtsvorgängerin der Klägerin vorgenommen haben. Maßgeblich für den Wert der

Gesellschaftsrechte an der ABG L... I ist die Einlageverpflichtung der Gesellschafter, die

gerade auch den zukünftigen Zustand des Grundstückskomplexes erfasste. Der in § 3

Abs. 2 der streitigen Vereinbarung vereinbarte "Annahmewert" ist ausschlaggebend für

die "zum Teil künftige" Bewertung der Einlagen der beiden Gesellschafter.

Selbstverständlich hatten diese Gesellschafter ein erhebliches Interesse an einem hohen

Einlagewert, damit überhaupt neben dem ursprünglichen Kaufpreis auch die

Planungskosten bezahlt werden konnten. Dies war nur dadurch möglich, dass weitere

Gesellschafter mit Einlagebeiträgen von insgesamt 13.690.000,- DM der ABG L... I

beitraten. Bei der im Vertrag genannten Summe von 14.400.000,- DM handelt es sich

nicht um eine irreale Größe, sondern um einen für die Zukunft als realistisch

angesehenen und auch notwendigen Wert der Gesellschaftsrechte, die überwiegend

nach und nach von den Gesamthändern B.... und A..... auf die neu eintretenden

Gesellschafter übertragen werden sollten. Gegenstand der Einbringung ist nach alledem

der betreffende Grundstückskomplex in überplantem Zustand mit einem Wert von

14.400.000,- DM.

Maßgeblich ist hier zudem, dass ein Bebauungsplan noch nicht vorhanden war. Die von

der Klägerin in der mündlichen Verhandlung zu Baugrundstücken und der Notwendigkeit

einer Veränderung des körperlichen Zustands des Grundstücks gezogene Parallele trifft

den Streitfall nicht. Entscheidend ist, dass nicht lediglich Baupläne für ein bebaubares

Grundstück mitgeliefert werden sollten, sondern dass die planerische Umgestaltung des

Ackerlandes in Bauland Gegenstand der Vereinbarung und damit des Erwerbsvorganges

war. Die Planung, zu der sich die Gründungsgesellschafter verpflichtet hatten, sollte

gerade dazu dienen, das Grundstück in den tatsächlichen Zustand zu versetzen, in dem

es von den Vertragspartnern zum Gegenstand des Erwerbsvorganges gemacht worden

ist (vgl. auch Boruttau a.a.O. § 9 Tz. 110). Die Klägerin verkennt, dass wie z. B. die

Erschließung auch die Umwandlung von Ackerland in Bauland ein künftiger

Grundstückszustand sein kann (vgl. Pahlke/Franz a.a.O. § 9 Tz. 9). Dieser Zustand ist

Inhalt der Regelung des § 3 Abs. 2 des Vertrages vom 21.01.1993 und damit

Gegenstand des Erwerbsvorganges. Eine Aufspaltung der für den Wert der

Gesellschaftsrechte maßgeblichen Einlageverpflichtung in die Einbringung des

Ackerlandes und die Erbringung von Dienstleistungen ("Überplanung") ist unter diesen

Umständen nicht möglich; sie wurde den inneren Zusammenhang der

Einlageverpflichtung willkürlich zerstören.

Nach alledem ist eine Korrektur dieses Wertes jedenfalls in grunderwerbsteuerrechtlicher

Hinsicht nicht geboten. Auch geht es hier nicht um die Frage der Anwendung der

Rechtsgrundsätze zum einheitlichen Erwerbsgegenstand. Das Urteil des BFH vom

27.10.2004 a. a. O. führt zu keiner anderen Beurteilung, weil hier gerade die

einbringenden Gesellschafter zur Einbringung des Grundstücks in überplantem Zustand

verpflichtet waren. Auf den Zeitpunkt der Realisierung der Planung kommt es im

Grunderwerbsteuerrecht nicht an. Schließlich verkennt die Klägerin, dass die

einbringenden Gesellschafter - wenn man eine Parallele zu einem Grundstückserwerber

mit Bauabsicht ziehen will - gewissermaßen als Verkäufer anzusehen, die sich zu einer

Übertragung des Grundstückskomplexes in überplantem Zustand verpflichtet hatten

und aufgrund dessen auch einen Wert der Gesellschaftsrechte von 14.400.000,- DM

erhalten sollten, wie sich aus dem vereinbarten Annahmewert ergibt.

Soweit sich die Klägerin in der mündlichen Verhandlung darauf berufen hat, dass der

Kaufpreis für das Grundstück noch nicht bezahlt gewesen sei und dass in der

Eröffnungsbilanz der AGB L... I erhebliche Darlehensschulden ausgewiesen seien, dringt

sie damit nicht durch. Die Schulden waren nicht Gegenstand des Erwerbsvorganges; sie

haben den von den Vertragschließenden vereinbarten Wert der Gesellschaftsrechte nicht

beeinflusst. Allein eine nachträgliche Reduzierung des vereinbarten Wertes könnte nach

§ 16 Abs. 3 EStG von Bedeutung sein.

Die Nebenentscheidungen beruhen auf den §§ 136 Abs. 1 Satz 1, 151

Finanzgerichtsordnung - FGO -, 708 Nr. 10, 711 Zivilprozessordnung - ZPO -.

Die Revision ist nicht zuzulassen, da die Einbringung ein Rechtsgeschäft im Sinne des § 1

Abs. 1 Nr. 1 GrEStG darstellt, bei dem für die Ermittlung der zutreffenden

Bemessungsgrundlage in jedem Fall entscheidend ist, in welchem Zustand das

Grundstück erworben werden soll. Insoweit bedarf es keiner grundsätzlichen Klärung.

Die Zuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren war wegen der nicht

einfachen Sach- und Rechtslage notwendig (§ 139 Abs. 3 Satz 3 FGO).

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