Urteil des FG Niedersachsen vom 20.02.2013

FG Niedersachsen: berechnung der steuer, kirchensteuer, gesetzlicher erbe, belastung, kapitalvermögen, festsetzungsverjährung, datum, luxemburg, erblasser, strafanzeige

Erbschaftsteuer

Materiell rechtlich geschuldete Steuerverbindlichkeiten können auch dann

als Nachlassverbindlichkeiten abgezogen werden, wenn sie vom FA nicht

festgesetzt werden.

Nichtzulassungsbeschwerde, BFH-Az. II B 26/13 - II R 45/13 - Revision

zugelassen

Revision eingelegt, BFH-Az. II R 45/13

Niedersächsisches Finanzgericht 3. Senat, Urteil vom 20.02.2013, 3 K 366/12

§ 10 Nr 5 ErbStG

Tatbestand

Streitig ist die Frage, in welcher Höhe Nachlassverbindlichkeiten zu

berücksichtigen sind.

Die Klägerin ist Tochter der am 18. April 2004 verstorbenen Frau Ernestine B.

Diese verfügte über ein erhebliches Kapitalvermögen - nach der

Erbschaftsteuererklärung rund 2,8 Mio € -, das sie teilweise auf Konten in

Luxemburg angelegt hatte. Kapitalerträge aus dem Vermögen auf Konten in

Luxemburg gab Ernestine B. in ihren Einkommensteuererklärungen

gegenüber dem Wohnsitzfinanzamt B nicht an. Das Finanzamt B setzte

dementsprechend in den Einkommensteuerbescheiden bis einschließlich

2002 (die Einkommensteuerbescheide 2003 und 2004 ergingen erst nach

dem Tode von Frau B) die Einkommensteuer zu niedrig fest.

Zum Zeitpunkt des Todes von Frau B lebte als naher Angehöriger noch ihr

1915 geborener und zwischenzeitlich ebenfalls verstorbener Bruder Ottomar F

sowie ihr Lebensgefährte Kurt M. Angeblich hatte Frau B den Stiefenkel Rainer

D, den Kläger in dem parallelen Klageverfahren 3 K 365/12 durch Testament

zum Erben eingesetzt. Das Testament war bei ihrem Tode nicht auffindbar.

Daraufhin beanspruchte Ottomar F als gesetzlicher Erbe die gesamte

Erbschaft.

Das Amtsgericht Bu erteilte unter dem Datum des 26. August 2004 einen

Erbschein, wonach Ottomar F Alleinerbe nach Ernestine B ist. Rainer D berief

sich demgegenüber in einem sich anschließenden Erbrechtsstreit auf das

seiner Auffassung nach vorliegende Testament. Dieses Klageverfahren wurde

durch gerichtlichen Vergleich vom 14. Dezember 2005 beendet. Danach sind

Rainer D und Ottomar F Miterben zu je 1/2. Ottomar F stellt darüber hinaus

vermächtnisweise der Klägerin aus seinem Erbanteil einen Betrag von 20%

des Nachlasswertes zur Verfügung. Entsprechend diesem Vergleich erteilte

das Amtsgericht Bu unter dem Datum des 21. Dezember 2005 einen neuen

gemeinschaftlichen Erbschein für Rainer D und Ottomar F.

Der Beklagte erließ unter dem 26. Juni 2006 gegenüber Ottomar F erstmals

einen Erbschaftsteuerbescheid, der unter dem Vorbehalt der Nachprüfung

stand und noch nicht das umfangreiche Kapitalvermögen der Ernestine B

berücksichtigte. Kurz danach verstarb Ottomar F am 8. August 2006.

Ende 2004 hatte Rainer D eine Strafanzeige gegen Ottomar F und den

ehemaligen Lebensgefährten Kurt M gestellt und darin das Vermögen der Frau

B offenbart. Am 6. Januar 2005 fand bei der Polizeiinspektion H eine

Zeugenvernehmung von Rainer D statt. Am 23. Januar 2006 gab Rainer D

gegenüber dem Finanzamt B eine strafbefreiende Erklärung nach dem

StraBEG ab, in der er die nicht versteuerten Zinseinkünfte für die Jahre 1993-

2002 mit 346.469,- € und die darauf entfallenden Steuern mit 121.266,- €

angab, und zwar jeweils ausdrücklich in der Währungseinheit Euro.

Das Finanzamt B setzte die Steuern zunächst entsprechend der Erklärung

fest, hob diese aber später wieder auf, weil es davon ausging, dass die Tat

zum Zeitpunkt der Abgabe der Erklärung bereits entdeckt gewesen und die

Strafbefreiungserklärung nicht mehr wirksam sei. Es kam darüber zu einem

Rechtsstreit, der unter dem Aktenzeichen 9 K 346/06 vor dem

Niedersächsischen Finanzgericht anhängig war.

Im Verlaufe dieses Verfahrens schlossen Rainer D, die mittelbar an dem

Nachlass der Ernestine B beteiligten Erben nach dem mittlerweile

verstorbenen Ottomar F, d.h. auch die Klägerin, sowie das Finanzamt B am 18.

Oktober 2007 eine tatsächliche Verständigung. Darin heißt es u.a.: „Die

Schwierigkeiten in der Sachverhaltsermittlung liegen darin, dass bei der

Erblasserin die bisher nicht erklärten Kapitalerträge für die

Veranlagungszeiträume 1995-2002 aufgrund fehlender bzw. nicht mehr

beschaffbarer Unterlagen sowie des Zeitablaufs nicht mehr im Einzelnen

genau festgestellt werden können. Entsprechendes gilt für die noch zu

berücksichtigenden Werbungskosten.“ Vereinbart wurde, dass die

anzusetzenden Kapitalerträge in Anlehnung an die in der strafbefreienden

Erklärung genannten Zahlenwerte von 60 % auf 100 % hochgerechnet und

unter Berücksichtigung pauschaler Werbungskosten in Höhe von 10 % der

nachgemeldeten Einnahmen angesetzt werden sollten. Die Ermittlung der

Beträge ergebe sich aus der einen Bestandteil der tatsächlichen

Verständigung bildenden Anlage.

In der Klageakte 9 K 346/06, die der Senat zum Verfahren beigezogen hat,

finden sich zwei verschiedene Ausfertigungen der Anlage zur tatsächlichen

Verständigung. In der einen werden die Einkünfte mit € bezeichnet, in der

anderen fehlt die Währungsangabe. Mit Datum vom 6. März 2008 erließ das

Finanzamt B geänderte Einkommensteuerbescheide für 1995-2002. Bildet

man die Differenz zwischen den Einnahmen aus Kapitalvermögen, die in

diesen Einkommensteuerbescheiden ausgewiesen sind, soweit sie die Jahre

1995-2001 betreffen, und den zuvor angesetzten Einnahmen aus

Kapitalvermögen, so ergibt sich, dass das Finanzamt B die Zahlenwerte aus

der Anlage zur tatsächlichen Verständigung entnommen und als DM-Beträge

statt als €-Beträge behandelt hat. Insgesamt ergeben sich aus den geänderten

Einkommensteuerbescheiden vom 6. März 2008 sowie aus den

Einkommensteuerbescheiden 2003 und 2004, die letztmals mit Datum vom 16.

September 2010 geändert wurden, Einkommensteuerverbindlichkeiten in

Höhe von 134.482,38 € sowie Nachzahlungszinsen in Höhe von 16.845,- €.

Nach Ergehen der Änderungsbescheide nahm Rainer D die Klage zurück.

Dieser hat, wie er in der mündlichen Verhandlung vom 20. Februar 2013 offen

eingeräumt hat, den Rechenfehler des Finanzamts B bemerkt, aber bewusst

bis zum Eintritt der Festsetzungsverjährung am 31. Dezember 2012 für den

jüngsten Veranlagungszeitraum 2001 verschwiegen.

Parallel zur einkommensteuerlichen Behandlung des Falles gab Rainer D am

12. Oktober 2007, d.h. noch vor Abschluss des Klageverfahrens vor dem 9.

Senat, eine Erbschaftsteuererklärung für den Erbfall B ab, in der er die Höhe

des Kapitalvermögens mit 2.824.175,- € benannte. Nachlassverbindlichen in

Form von Steuerschulden gab er mit 370.000,- € an.

Für die Klägerin als Vermächtnisnehmerin erging erstmals am 15. November

2007 ein Erbschaftsteuerbescheid, der unter dem Vorbehalt der Nachprüfung

stand. Bei der Berechnung der Besteuerungsgrundlagen war dem Beklagten

ein Fehler unterlaufen; er hatte bei der Ermittlung der Vermögenswerte die

Verbindlichkeiten bereits abgezogen und diese anschließend noch einmal in

Abzug gebracht. Die Höhe der Steuerschulden berücksichtigte der Beklagte

hier wie auch bei Rainer D zunächst mit 370.000,- €.

Nachdem dem Beklagten die geänderten Einkommensteuerbescheide 1995-

2002 des Finanzamts Burgdorf zur Kenntnis gelangten, änderte er mit Datum

vom 23. Dezember 2011 den Erbschaftsteuerbescheid gem. § 164 Abs. 2 AO

und berücksichtigte nur noch die sich aus den geänderten

Einkommensteuerbescheiden 1995-2002 vom 6. März 2008 sowie den

Einkommensteuerbescheiden 2003 und 2004 vom 10. September 2010

ergebenden Steuerschulden und Zinsen in Höhe von 151.528,- €. Bei dieser

Gelegenheit berichtigte er ebenfalls seinen Berechnungsfehler. Gegen diesen

Bescheid legte die Klägerin Einspruch ein mit der Begründung, der Änderung

des Bescheides stehe der Eintritt der Festsetzungsverjährung entgegen. Der

Einspruch hatte keinen Erfolg.

Die Klägerin meint, dass die Nachlassverbindlichkeiten nicht in zutreffender

Höhe abgezogen worden seien. Hierbei sei auf die Verhältnisse beim

Erblasser im Zeitpunkt des Todes abzustellen; spätere Ereignisse seien nicht

zu berücksichtigen. Materiell-rechtlich wären gegenüber Ernestine B höhere

Einkommensteuern festzusetzen gewesen als das Finanzamt B tatsächlich im

Anschluss an die tatsächliche Verständigung festgesetzt habe. Für eine

zutreffende Ermittlung wäre es erforderlich gewesen die Steuer zu ermitteln,

die nach dem materiellen Steuerrecht angefallen wäre. Wäre die Erklärung

nach dem StraBEG akzeptiert worden, hätte sich die Steuer weiter reduziert.

Dies zeige, dass es auf das materielle Recht, nicht auf die tatsächlich

festgesetzten Steuern ankomme. Der Beklagte habe demgegenüber zu

Unrecht allein darauf abgestellt, welche Beträge an Erbschaftsteuer die Erben

tatsächlich entrichtet hätten.

Bei der Übernahme der Werte aus der strafbefreienden Erklärung sei dem

Veranlagungs-finanzamt ein Fehler unterlaufen, indem es versäumt habe, die

Euro-Beträge der strafbefreienden Erklärung in DM umzurechnen. Insofern

seien die Zahlenwerte in den Bescheiden inhaltlich unrichtig. Es habe zudem

keine förmliche tatsächliche Verständigung vorgelegen, da die Vereinbarung

allein der Beendigung des Klageverfahrens betreffend die Wirksamkeit der

strafbefreienden Erklärung gedient habe. Insofern seien auch nicht

Werbungskosten in Höhe von 10 % der Einnahmen zu berücksichtigen, weil

entsprechende Kosten nicht nachgewiesen worden seien. Auch die

Einkommensteuer 1993 und 1994 sei zu niedrig festgesetzt worden, weil die

entsprechenden Festsetzungen im Zeitpunkt des Todes von Ernestine B noch

nicht verjährt waren. Das Finanzamt B habe diese Jahre aus nicht

nachvollziehbaren Gründen nicht in die tatsächliche Verständigung

einbezogen.

Nicht zu folgen sei der Auffassung des Beklagten, soweit dieser darauf

abstelle, ob die Steuerfestsetzungen noch berichtigt werden können und

tatsächlich entrichtet worden wären. Es komme nicht auf die wirtschaftliche

Belastung des Erben, sondern die wirtschaftliche Belastung des Erblassers an.

Die tatsächliche dauerhafte Belastung der Erben sei nicht erheblich, weil das

Stichtagsprinzip gelte. Der BFH habe inzwischen auch die Rechtsauffassung

aufgegeben, dass der Abzug von Nachlassverbindlichkeiten nur bei einer zum

Zeitpunkt des Erbfalls bestehenden rechtlichen Verpflichtung möglich sei.

Die Klägerin beantragt,

den Änderungsbescheid vom 23. Dezember 2011 und die

Einspruchsentscheidung vom 21. Juni 2012 dahingehend zu ändern,

dass die Erbschaftsteuer um 6.554 EUR auf 33.756 EUR

herabgesetzt wird.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

Der Beklagte weist darauf hin, dass die materiell zutreffende Höhe der Steuern

niemals geklärt worden sei und sich mangels Unterlagen auch nicht habe

ermitteln lassen. Gerade deshalb sei die tatsächliche Verständigung getroffen

worden. Aus diesem Grunde komme auch für den Ansatz der Steuerschulden

kein anderer Betrag als jener in Betracht, auf den sich die Beteiligten seinerzeit

geeinigt hätten.

Zusätzlich sei zu berücksichtigen, dass ein Abzug nur dann in Betracht

komme, wenn die Verbindlichkeiten eine wirtschaftliche Belastung darstellten.

Über die in der tatsächlichen Verständigung berücksichtigten Beträge hinaus

sei der Kläger aber wirtschaftlich nicht belastet.

Entscheidungsgründe

Die Klage ist teilweise begründet.

Als Nachlassverbindlichkeiten sind über die bereits berücksichtigten

Steuerschulden hinaus diejenigen Steuern in Ansatz zu bringen, die

festzusetzen gewesen wären, wenn das Finanzamt B die tatsächliche

Verständigung vom 6. März 2008 zutreffend umgesetzt hätte. Insgesamt sind

Steuerschulden in Höhe von 279.831,94 € in Ansatz zu bringen.

Gem. § 10 Abs. 5 Nr. 1 ErbStG sind von dem Erwerb als

Nachlassverbindlichkeiten abzuziehen, die von dem Erblasser herrührenden

Schulden. Zu den vom Erblasser herrührenden Schulden gehören auch die

Steuerschulden des Erblassers, die gem. § 1922 BGB, § 45 AO auf den oder

die Erben übergehen. Nach dem Stichtagsprinzip des § 11 i.V.m. § 9 Nr. 1

ErbStG kommt es auf die Verhältnisse im Zeitpunkt des Todes des Erblassers

an.

Nach ständiger Rechtsprechung des RFH und BFH (z.B. RFH Urteil vom 25.

Mai 1938 III e 29/38, RStBl. 1938, 620; BFH Urteil vom 24. März 1999 II R

34/97, BFH/NV 1999, 1939; Urteil vom 27. Juni 2007 II R 30/05, BStBl. II 2007,

651; Urteil vom 17. Februar 2010 II R 23/09, BStBl. II 2010, 806) setzt -

insoweit abweichend vom Zivilrecht - ein Abzug von

Nachlassverbindlichkeiten zusätzlich voraus, dass die Verbindlichkeit eine

wirtschaftliche Belastung darstellt. An dieser Rechtsprechung hat der BFH

auch jüngst noch festgehalten BFH-Urteil vom 2. März 2011 II R 5/09, BFH/NV

2011, 1147; vom 4. Juli 2012 II R 15/11, BStBl. II 2012, 790). Hat der Erblasser

Steuern hinterzogen, so kommt ein Abzug von Steuerschulden nicht in

Betracht, wenn den Steuerbehörden auch die nur theoretische Möglichkeit

genommen ist, von den Steueransprüchen zu erfahren, weil sich das fragliche

Vermögen im Ausland befindet und der deutsche Fiskus keinen Zugriff auf das

Vermögen hat. Unterrichtet der Erbe zeitnah die Steuerbehörde über die

Steuerangelegenheit, so kann sein Handeln noch auf den Stichtag

zurückbezogen werden; als zeitnah kann eine Unterrichtung innerhalb von drei

Monaten angesehen werden (BFH Urteil vom 24. März 1999 II R 34/97,

BFH/NV 1999, 1939). Hat der Gesamtrechtsnachfolger eine wirksame

strafbefreiende Erklärung abgegeben und den danach zu zahlenden Betrag

entrichtet, so soll nach einer Literaturauffassung der Abzug der

Nachlassverbindlichkeit auf den gezahlten Betrag begrenzt sein (Troll,

Kommentar zum ErbStG, § 10 Rn. 140); ist die Steuer zu niedrig festgesetzt,

kann der Erbe dann den Abzug der Steuerschuld in der kraft Gesetzes

entstandenen Höhe verlangen, wenn eine Korrektur der fehlerhaften

Festsetzung möglich ist und tatsächlich erfolgt (Moench/Weinmann,

Kommentar zum ErbStG, § 10 Rn. 54).

Die Finanzverwaltung lässt hinterzogene Steuern dann zum Abzug zu, wenn

sie tatsächlich festgesetzt werden, weil die Steuerhinterziehung vom Erben

angezeigt wird (koordinierte Ländererlasse, vgl. z.B. Erlass der

Oberfinanzdirektion Oldenburg vom 7. Januar 2003 S 3810-52-StO 241).

Zinsen nach §§ 233a und 235 AO sind danach als Nachlassverbindlichkeiten

abzugsfähig, soweit sie auf den Zeitraum vom Beginn des Zinslaufs bis zum

Todestag des Erblassers entfallen.

Im Streitfall sind danach nur jene Einkommensteuern und

Nachzahlungszinsen zusätzlich als Nachlassverbindlichkeiten zu

berücksichtigen, die bei zutreffender Umsetzung der tatsächlichen

Verständigung vom 6. März 2008 festzusetzen gewesen wären.

Entgegen der Auffassung des Beklagten stellen diese Steuern eine

wirtschaftliche Belastung für die Klägerin dar. Zwar war der Finanzverwaltung

das von der Erblasserin in Luxemburg angelegte Kapitalvermögen und damit

der Umstand, dass Ernestine B weitaus höhere Kapitalerträge erzielt hatte,

nicht bekannt; im Todeszeitpunkt stellten die bislang hinterzogenen Steuern für

Frau B keine wirtschaftliche Belastung dar, weil kein Anhaltspunkt dafür

bestand, dass die Finanzbehörden von dem Vermögen Kenntnis erlangen

würden. Allerdings hat Rainer D durch seine Strafanzeige die Aufdeckung des

steuerrelevanten Sachverhalts in Gang gebracht und ist damit Auslöser dafür

gewesen, dass der Erbengemeinschaft gegenüber letztendlich höhere Steuern

festgesetzt worden sind. Die Strafanzeige war auch zeitnah im Sinne des oben

zitierten BFH Urteil vom 24. März 1999 II R 34/97, BFH/NV 1999, 1939 erfolgt.

Zwar hat Rainer D die Strafanzeige mehr als drei Monate nach dem Tod von

Ernestine B erstattet. Allerdings galt weder er zu diesem Zeitpunkt als Erbe,

noch die Klägerin als Vermächtnisnehmerin; Erbe war nach dem Erbschein

vom 26. August 2004 ausschließlich Ottomar F. Erst aufgrund des

gerichtlichen Vergleichs vom 14. Dezember 2005 ist Rainer D als Erbe und

die Klägerin als Vermächtnisnehmerin behandelt worden. Zu diesem Zeitpunkt

war der Finanzverwaltung die Steuerhinterziehung der Ernestine B längst

bekannt, weshalb sie die kurz danach im Januar 2006 eingereichte Erklärung

nach dem StraBEG - wohl zu recht - als verspätet angesehen hat. Dies

rechtfertigt es, die Aufdeckung des wirtschaftlichen Sachverhalts durch Rainer

D auf den Todeszeitpunkt zurückzubeziehen.

Die Klägerin musste nach der Offenlegung des Vermögens, welches die

Erblasserin den Finanzbehörden verschwiegen hatte, ernsthaft damit rechnen,

dass das Finanzamt B die Einkommensteuer für alle Veranlagungszeiträume

festsetzen würde, für die noch keine Festsetzungsverjährung eingetreten war,

zumal Rainer D mit der Abgabe der Erklärung nach dem StraBEG das

Besteuerungsverfahren in Gang gesetzt hatte. Mit dem Abschluss der

tatsächlichen Verständigung wurde alsdann die Höhe der festzusetzenden

Steuer auf einen bestimmten berechenbaren Betrag konkretisiert.

Nach dem normalen Lauf der Dinge musste die Klägerin bei objektiver

Würdigung der Umstände davon ausgehen, dass das Finanzamt B die

Steuern in der in der tatsächlichen Verständigung festgelegten Höhe

festsetzen würde, zumal angesichts der beträchtlichen Höhe der Steuern zu

erwarten gewesen wäre, dass der mit dem Fall betraute Finanzbeamte die

tatsächliche Verständigung mit gebotener Sorgfalt umsetzt. Die unglaubliche

Nachlässigkeit, die die für das Finanzamt B handelnden Personen letztendlich

an den Tag gelegt haben - so hätte beispielsweise dem die tatsächliche

Verständigung unterzeichnenden Sachgebietsleiter S auffallen müssen, dass

Rainer D selbst die Einkommensteuer 1993 und 1994 in die

Strafbefreiungserklärung einbezog, die tatsächliche Verständigung diese

Jahre aber nicht mitumfasste; ebenso war auf den ersten Blick die

Unstimmigkeit der Steuerfestsetzung zu erkennen, wenn sich nach der

strafbefreienden Erklärung eine Steuerzahlung von 121.265,- € ergab, die

Steuerfestsetzungen für die Jahre bis 2002 sich aber nur auf ca. 106.000,- €

beliefen, d.h. weniger trotz höheren Steuersatzes und höherer

Steuerbemessungsgrundlage -, mit der nach menschlichem Ermessen

niemand rechnen konnte und die zudem ein Umstand ist, der nicht aus der

Sphäre der Klägerin kommt, kann nach Auffassung des Senats für die

Beurteilung der Frage, inwieweit die Verbindlichkeiten eine wirtschaftliche

Belastung bildet, keinen Rolle spielen. Hinzu kommt, dass das

Veranlagungsfinanzamt seinen Fehler zunächst noch durch auf § 129 AO

gestützte Änderungsbescheide hätte korrigieren können. Erst nach und nach

ist diese Berichtigungsmöglichkeit durch Eintritt der Festsetzungsverjährung

weggefallen. Es ist mit dem Stichtagsprinzip nicht zu vereinbaren, den Ansatz

der Nachlassverbindlichkeiten von derartigen, in die Zeit nach dem Erbfall

fallenden Entwicklungen abhängig zu machen. Der Beklagte muss sich auch

fragen lassen, ob er - dies wäre die Parallele auf der Vermögensseite - vom

Ansatz einer im Zeitpunkt des Todes des Erblassers werthaltigen Forderung

gegen einen Dritten dann absehen würde, wenn es diesem Dritten durch

trickreiche Verhandlungen gelingt, die Beitreibung der Forderung so lange in

die Länge zu ziehen, bis er die Einrede der Verjährung erheben kann.

Über diese materiell-rechtlich höher festzusetzenden Steuern hinaus sind

jedoch keine weiteren Nachlassverbindlichkeiten in Ansatz zu bringen. Die

Feststellungslast für den Nachweis der Nachlassverbindlichkeiten trägt der

Steuerpflichtige. Soweit die Klägerin behauptet, dass für die Jahre 1995-2002

materiell-rechtlich höhere Steuern festzusetzen gewesen wären als jene

Beträge, die sich aus der tatsächlichen Verständigung ergeben, kann die

Klägerin mit diesem Vortrag schon deshalb nicht durchdringen, weil sie die

Höhe der Kapitaleinkünfte der Frau B nicht im Detail nachgewiesen hat. In

diesem Zusammenhang sei daran erinnert, dass in der Präambel zur

tatsächlichen Verständigung ausdrücklich darauf hingewiesen wird, dass die

Erben aufgrund fehlender und nicht mehr beschaffbarer Unterlagen die

konkrete Höhe der Einnahmen nicht mehr belegen können. Gleiches gilt,

soweit die Klägerin partiell im Hinblick auf die Werbungskosten von den

Zahlenwerten von der tatsächlichen Verständigung abweichen will. Für die

Steuerfestsetzung ist die Höhe der Einkünfte aus Kapitalvermögen, d.h. der

Saldo aus Einnahmen und Werbungskosten, maßgeblich. Wenn die Klägerin

behauptet, dass die Einkommensteuern höher festzusetzen wären, so kann

sie sich nicht auf den Vortrag beschränken, die Werbungskosten seien

tatsächlich niedriger; sie müsste vielmehr die Höhe von Einnahmen und

Ausgaben konkret darlegen. Soweit die Klägerin den Abzug von

Einkommensteuerverbindlichkeiten für 1993 und 1994 begehrt, scheitert dies

bereits daran, dass dem Senat weder bekannt ist, wie hoch die

Kapitaleinkünfte für diese Jahre waren, noch, in welcher Höhe in den

ursprünglichen Einkommensteuerbescheiden Einkommensteuer festgesetzt

wurde. Der Senat verfügt noch nicht einmal über sichere Kenntnis, ob Frau B

ihr Kapital in jenen Jahren bereits in Luxemburg angelegt hatte.

Im Ergebnis hat die Klage teilweise Erfolg. Die Klägerin kann die

Einkommensteuerverbindlichkeiten aus den Einkommensteuerbescheiden

2002-2004 in der Höhe als Nachlassverbindlichkeit abziehen, wie sie in dem

Erbschaftsteuerbescheid vom 23. Dezember 2011 bereits berücksichtigt

worden sind. Für 2002 hat es keinen DM-Euro Umrechnungsfehler gegeben,

weil es sich insoweit um das erste Euro-Jahr handelt. Für 2003 und 2004 hat

der Beklagte bereits die Einkommensteuerverbindlichkeiten nach Maßgabe

der aktuell gültigen Bescheide in Ansatz gebracht.

Zu berücksichtigen sind insoweit folgende Beträge:

2002

2003

2004

Einkommensteuer

26.487,- € 21.401,- € 535,- €

Kirchensteuer

3.316,59 € 2.813,- € 856,26 €

Solidaritätszuschlag 1.263,75 € 1.177,33 € 29,58 €

Summe (2002-2004):

57.879,51 €

Die für 1995-2001 zusätzlich als Nachlassverbindlichkeiten zu

berücksichtigenden Einkommensteuern berechnen sich wie im Folgenden

dargelegt, wobei der Senat hinsichtlich der materiell-rechtlich festzusetzenden

Steuern auf die dem Urteil angefügten Probeberechnungen verweist. Diesen

kann allerdings betragsmäßig nicht hinsichtlich der darin ausgewiesenen

Nachzahlungszinsen gefolgt werden, weil in den Probeberechnungen die

Zinsen für einen Zinslauf bis zur Gegenwart berechnet worden sind.

Maßgeblich für den Zinslauf ist vielmehr der Zeitraum beginnend jeweils mit

dem 16. Kalendermonat nach der Entstehung der Steuer bis einschließlich

März 2004, d.h. dem Monat vor dem Tod der Frau Ernestine B. Von der so

ermittelten richtigerweise festzusetzenden Steuer ist diejenige Steuer in Abzug

zu bringen, die zu Lebzeiten der Erblasserin festgesetzt worden ist. Da den

Verfahrensbeteiligten für die Veranlagungszeiträume 1997 und 1998 die

Ursprungsbescheide nicht mehr vorlagen, hat der Senat die damals

festgesetzten Steuern retrograd ermittelt, indem er die zusätzlichen Einkünfte

und Werbungskosten laut tatsächlicher Verständigung als DM-Betrag

behandelt von den Einnahmen aus Kapital-vermögen und Werbungskosten

laut Einkommensteuerbescheiden vom 6. März 2008 in Abzug gebracht hat.

Ausgehend von dem so ermittelten zu versteuernden Einkommen in Höhe von

- wiederum auf €-Beträge umgerechnet - 19.652,- € (1997) und 20.259,- €

(1998) hat der Senat anhand des Internet-Abgabenrechners des

Bundesministeriums der Finanzen die historisch festgesetzte

Einkommensteuer einschließlich Solidaritätszuschlag mit 4.081,60 € (1997)

und 4.175,59 € (1998) errechnet; bei 9 % evangelisch-lutherischer

Kirchensteuer in Niedersachsen ergibt sich eine Kirchensteuerfestsetzung von

341,72 € (1997) und 356,21 € (1998).

Berechnung der materiell-rechtlich zutreffenden

Einkommensteuerverbindlichkeiten 1995-2001 der Ernestine B am 18. April

2004:

1995

1996

1997

Einkommensteuer

(neu)

24.713,28 €

35.556,77 €

25.679,12

€

Kirchensteuer

2.224,20 €

3.119,34 €

2.311,17

€

Solidaritätszuschlag 1.853,49 €

2.666,76 €

1.925,93

€

Zinsen 21.450 € x 0,005 x 84

Monate =

9.009 €

Zinsen 25.450 € x 0,005 x 72

Monate =

9.162 €

Zinsen 21.850 € x 0,005 x 60

Monate =

6.555 €

Abzüglich

Einkommensteuer (alt)

./. 3.236,48

€

./. 10.077,05

€

./. 3.796,85

€

Kirchensteuer

./. 291,28 € ./. 906,93 € ./. 341,72 €

Solidaritätszuschlag

./. 242,74 € ./. 755,78 € ./. 284,76 €

Differenz (=

Nachlassverbindlichkeiten)

34.029,47 € 38.765,11 € 32.047,89 €

1998

1999

2000

Einkommensteuer

(neu)

24.712,78 €

20.098,37 €

30.867,16

€

Kirchensteuer

2.224,15 €

1.808,85 €

2.779,84

€

Solidaritätszuschlag 1.359,20 €

1.105,41 €

1.698,66

€

Zinsen 20.750 € x 0,005 x 48

Monate =

4.980 €

Zinsen 17.650 € x 0,005 x 36

Monate =

3.177 €

Zinsen 25.350 € x 0,005 x 24

Monate =

3.042 €

Abzüglich

Einkommensteuer (alt)

./. 3.957,91 ./. 2.440,91

€

./. 5.502,01

€

Kirchensteuer

./. 217,68 € ./. 219,68 € ./. 495,18 €

Solidaritätszuschlag

./. 356,21 € ./. 134,25 € ./. 302,50 €

Differenz (=

Nachlassverbindlichkeiten)

28.744,33

€

23.394,79 € 32.082,97 €

2001

Einkommensteuer (neu)

35.289,45 €

Kirchensteuer

3.266,03 €

Solidaritätszuschlag

1.992,01 €

Zinsen 27.150 € x 0,005 x 12 Monate = 1.629 €

Abzüglich

Einkommensteuer (alt)

./. 8.115,74 €

Kirchensteuer

./. 730,42 €

Solidaritätszuschlag

./. 442,46 €

Differenz (= Nachlassverbindlichkeiten) 32.887,87 €

Summe (1995-2001):

221.957,43 €

Summe (2002-2004):

57.879,51 €

Insgesamt 1995-2004:

279.831,94 €

Die Berechnung der Steuer wird nach § 100 Abs. 2 Satz 2 FGO dem

Beklagten übertragen, weil sie einen nicht unerheblichen Aufwand erfordert.

Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 und 137 FGO. Die Klägerin hat

- offensichtlich um den Eintritt der Festsetzungsverjährung für sämtliche

Einkommensteuerbescheide des Finanzamts B abzuwarten, die von dem DM-

Euro Umrechnungsfehler betroffen waren - erst im Klageverfahren auf die

Tatsache dieses Umrechnungsfehlers hingewiesen.