Urteil des FG Köln vom 27.01.2005

FG Köln: verzinsung, eugh, diskriminierung, veranlagungsverfahren, kommission, ausschluss, verfügung, vergleich, verfahrensrecht, entlastung

Finanzgericht Köln, 2 K 3316/02

Datum:

27.01.2005

Gericht:

Finanzgericht Köln

Spruchkörper:

2. Senat

Entscheidungsart:

Urteil

Aktenzeichen:

2 K 3316/02

Tenor:

Die Klage wird abgewiesen.

Die Revision wird zugelassen.

Die Kosten des Verfahrens werden der Klägerin auferlegt.

Tatbestand

Streitig ist, ob die Klägerin einen Anspruch auf die Festsetzung von Erstattungszinsen

i.S. des § 233a AO hat.

Die Klägerin ist eine britische Kapitalgesellschaft, die die Musikgruppe ABC einer

deutschen Konzertveranstalterin in der Zeit vom 00.00.0000 bis zum 00.00.0000 für

verschiedene musikalische Darbietungen in der Bundesrepublik Deutschland zur

Verfügung gestellt und sich für die Produktion verantwortlich gezeigt hat. Die

Konzertveranstalterin hatte von den der Klägerin zustehenden Vergütungen

Abzugssteuer nach § 49 Abs. 1 Nr. 2 d EStG i.V. mit § 50a Abs. 4 EStG in der für 1997

geltenden Fassung einbehalten.

Mit Antrag vom 23.12.1998 beantragte die Klägerin die Erstattung deutscher

Abzugssteuer. Diesem Antrag wurde mit Bescheid vom 19.07.2001 zunächst nur

teilweise entsprochen. Nachdem die Klägerin in einem Einspruchsverfahren die

notwendigen Ergänzungen nachgeholt hatte, erließ der Beklagte am 16.11.2001 einen

abhelfenden Erstattungsbescheid.

Mit Schreiben vom 13.08.2001 beantragte die Klägerin die Verzinsung des

Steuererstattungsbetrages in Höhe von 76.468,52 DM nach § 233a AO. Dieser Antrag

wurde mit Bescheid vom 28.11.2001 mit der Begründung abgelehnt, dass nach § 233a

AO eine Verzinsung von Steuererstattungsbeträgen, die sich auf Steuerabzugsbeträgen

begründeten, nicht vorgesehen sei.

Den gegen diesen Bescheid eingelegten Einspruch wies der Beklagte mit Entscheidung

vom 13.06.2002 als unbegründet zurück.

Die hiergegen eingelegte Klage begründet die Klägerin damit, dass im Verfahren nach §

50 Abs. 5 Satz 4 Nr. 3 EStG a.F. der Steuererstattungsbetrag durch Steuerbescheid

festgesetzt werde. Hierbei handele es sich nach § 49 KStG a.F. um eine

Körperschaftsteuerfestsetzung, so dass für die Durchführung der Besteuerung das EStG

gelte. Ähnlich wie im normalen Körperschaftsteuer-Veranlagungsverfahren beinhalte

der durch den Beklagten erlassene Erstattungsbescheid vom 19.07.2001 die steuerliche

Bemessungsgrundlage sowie die darauf basierende Steuerfestsetzung in Höhe von 50

% des maßgeblichen Betrages. In Abzug gebracht würden die nach § 50a Abs. 4 EStG

erhobenen Steuerabzugsbeträge, so dass sich der steuerliche Erstattungsbetrag

ergebe.

§ 233a Abs. 1 Satz 2 AO sei vorliegend nicht anwendbar, weil kein Steuerabzugsbetrag,

sondern ein Steuererstattungsbetrag festgesetzt werde.

Außerdem sei zu berücksichtigen, dass die Klägerin bei einer Nichtverzinsung ihrer

Ansprüche einer europarechtlich zu missbilligenden Diskriminierung im Sinne des

Artikels 50 Abs. 3 EGV unterliege. Inländer, die zur Körperschaftsteuer veranlagt

würden, hätten in der gleichen Situation wie bei der Klägerin nach Ablauf der Karenzzeit

im Sinne des § 233a Abs. 2 Satz 1 AO Zinsansprüche geltend machen können.

Demgegenüber sei die Klägerin wegen § 50 Abs. 5 Satz 1 EStG vom

Veranlagungsverfahren ausgeschlossen. Ihr stehe lediglich das besondere

Erstattungsverfahren nach § 50 Abs. 5 Satz 4 Nr. 3 EStG zur Verfügung. Durch den

Ausschluss vom Veranlagungsverfahren verbunden mit der einzig bestehenden

Möglichkeit, überzahlte Steuern im besonderen Erstattungsverfahren zurück zu

erlangen, dürfe die Klägerin gegenüber ihren inländischen Mitbewerbern nicht

benachteiligt werden. Sie habe dem Staat immerhin einen Kapitalvorteil über einen

nicht unwesentlichen Zeitraum belassen, der entsprechend vergütet werden müsse.

Rechtfertigungsgründe dafür, dass Inländer, die dem Veranlagungsverfahren

unterlägen, einen Anspruch auf Verzinsung hätten, während Ausländer, die dem

besonderen Erstattungsverfahren unterlägen hiervon ausgeschlossen sein sollten,

seien nicht erkennbar.

Im Übrigen habe der EuGH (Urteil vom 07.05.1998, C-390/96 Lease plan Luxembourg

S.A., IStR 1998, 570) ausgeführt, dass die unterschiedliche Behandlung bei der

Festsetzung von Zinsen eine europarechtlich nicht gebilligte Diskriminierung beinhalte.

Als Vergleichsgruppen stünden sich dabei inländische Steuerpflichtige, die einen

Anspruch auf Verzinsung hätten, sowie ausländische Steuerpflichtige, die einen anders

gearteten Zinsanspruch hätten, als Vergleichsgruppen gegenüber.

Die Klägerin beantragt,

unter Aufhebung der Einspruchsentscheidung vom 13.06.2002 und des

Bescheides vom 28.11.2001 den Beklagten zu verpflichten, Erstattungszinsen

nach § 233a AO in Höhe von 13.314 DM DM festzusetzen,

hilfsweise die Revision zuzulassen.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen,

hilfsweise die Revision zuzulassen.

Zur Begründung bezieht er sich auf seine Einspruchsentscheidung. Ergänzend trägt er

vor, dass von der Verzinsung nach § 233a AO Steuerabzugsbeträge ausgeschlossen

seien. Dies gelte auch für die Erstattung von Abzugssteuern. Bei dem besonderen

Verfahren nach § 50 Abs. 5 Satz 4 Nr. 3 EStG handele es sich nicht um die Erstattung

von Veranlagungssteuern, sondern um ein vereinfachtes Erstattungsverfahren von

Abzugssteuern nach § 50a Abs. 4 Nr. 1 oder 2 EStG.

Soweit sich die Klägerin auf eine Diskriminierung nach Art. 50 Abs. 3 EGV berufe, sei

dem nicht zu folgen, weil die deutschen Regelungen hinsichtlich der beschränkten

Steuerpflicht alle im Ausland ansässigen Steuerpflichtigen beträfen. Ihr

Anwendungsbereich beziehe sich nicht überwiegend oder fast ausschließlich auf

Staatsangehörige der anderen Mitgliedstaaten.

Entscheidungsgründe

Die Klage ist unbegründet.

Der Beklagte hat zu Recht die Festsetzung von Erstattungszinsen abgelehnt. Die

Klägerin hat keinen Anspruch darauf. Denn die Klägerin macht einen Anspruch auf

Erstattungszinsen hinsichtlich eines Steuerabzugsbetrages geltend; solche sind nach

dem klaren Wortlaut des § 233a Abs. 1 Satz 2 AO von der Verzinsung ausgeschlossen.

Eine unzulässige europarechtliche Diskriminierung ist darin nicht zu sehen.

1. Führt die Festsetzung der Einkommen-, Körperschaft-, Vermögen-, Umsatz- oder

Gewerbesteuer zu einem im Gesetz näher beschriebenen Unterschiedsbetrag, so ist

dieser nach § 233a Abs. 1 Satz 1 AO zu verzinsen. Nach § 233a Abs. 1 Satz 2 AO gilt

dies nicht für die Festsetzung von Vorauszahlungen und Steuerabzugsbeträgen.

Die für die Klägerin von den Konzertveranstaltern einbehaltene Steuer ist eine

Abzugssteuer i.S. des § 233a Abs. 1 Satz 2 AO.

Nach § 49 Abs. 1 KStG i.V. mit §§ 49 Abs. 1 Nr. 2 d, 50a Abs. 4 Nr. 1 EStG in der für

das Jahr 1997 geltenden Fassung wird die Körperschaftsteuer bei beschränkt

steuerpflichtigen Künstlern im Wege des Steuerabzugs erhoben. Der

Gesetzeswortlaut ist damit dahin gehend eindeutig, dass für beschränkt

steuerpflichtige Künstler kein Veranlagungsverfahren, sondern ein bloßes

Steuerabzugsverfahren durchgeführt wird, ggf. mit der Möglichkeit der Erstattung nach

§ 50d EStG. Ferner regelt § 50 Abs. 5 Satz 1 EStG eindeutig, dass die

Einkommensteuer - im Streitfall die Körperschaftsteuer (vgl. § 49 KStG a.F.) - durch

den Steuerabzug nach § 50a Abs. 4 EStG als abgegolten anzusehen ist. Aus dem

gesamten Regelungsgeflecht der Besteuerung beschränkt Steuerpflichtiger ist

demnach erkennbar, dass der Gesetzgeber - von nicht verallgemeinerungs- fähigen

und gesetzlich genau geregelten Ausnahmen wie z.B. §§ 1 Abs. 3, 1a EStG

abgesehen - bei beschränkt steuerpflichtigen Personen von einem vereinfachten

Steuererhebungsverfahren in Form des Steuerabzugs ausgegangen ist.

2. Das Erstattungsverfahren nach § 50d EStG ist ebenfalls nicht als Ver-

anlagungsverfahren zu werten, weil es die Einbehaltung der Steuer nach § 50a EStG

voraussetzt und somit lediglich nachfolgend als actus contrarius eingreifen kann.

3. Ebenso wenig kann das Erstattungsverfahren nach § 50 Abs. 5 Nr. 3 EStG als

Veranlagungsverfahren gewertet werden, das zu einer Anwendung der

Verzinsungsvorschriften führen würde. Denn ausweislich seines Wortlauts setzt § 50

Abs. 5 Nr. 3 EStG den Steuerabzug nach § 50a Abs. 4 Nr. 1 EStG voraus. Es handelt

sich auch insoweit nur um ein vereinfachtes Erstattungsverfahren (vgl. hierzu BT-Drs.

13/5359, 124), das durch das JStG 1997 eingeführt worden ist, um zu einer zeitnahen

Entlastung des betroffenen Personenkreises von der Abzugssteuer zu gelangen.

4. Da somit für beschränkt steuerpflichtigen Personen die Inlandssteuer im Wege des

Steuerabzugs erhoben wird, kann die Verzinsung gemäß § 233a AO nicht eingreifen.

Dem entsprechend gehen der Senat und die ganz herrschende Meinung in der

Literatur davon aus, dass die Erstattung der Steuer nach § 50d EStG nicht zu

verzinsen ist, weil es sich um die Erstattung einer Abzugssteuer i.S. des § 233a Abs. 1

Satz 2 EStG handelt (Heuermann in Hübschmann/Hepp/Spitaler, AO/FGO, § 233a AO

Rn. 20; Kögel in Beermann, Steuerliches Verfahrensrecht, § 233a AO Rn. 26;

Pahlke/Koenig, AO, 1. Aufl. 2004, § 233a Rn. 15; Schwarz, AO, § 233a Rn. 5; Hahn-

Joecks in Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, § 50d Rn. A 54; Heinicke in Schmidt,

EStG, 23. Aufl. 2004, § 50d Rn. 40; Klein in Hermann/Heuer/Raupach, EStG/KStG, §

50d EStG Anm. 60). Dies gilt in gleicher Weise für das Erstattungsverfahren nach § 50

Abs. 5 Nr. 3 EStG.

5. An dieser Rechtslage hat sich auch durch die Entscheidung des EuGH im

Verfahren Gerritse (Urteil vom 12.06.2003 Rs. C-234/01, BStBl II 2003, 859) nichts

geändert. Denn gegen das Steuerabzugsverfahren wurden in dieser Entscheidung

vom EuGH keine Bedenken vorgetragen. Daher geht der erkennende Senat davon

aus, dass der EuGH das Abzugsverfahren grundsätzlich für zulässig erachtet;

lediglich bei der Höhe des Steuersatzes stellt sich die Frage nach einem Vergleich mit

einem Steuerinländer, damit keine Bruttobesteuerung stattfindet (so auch Heinicke in

Schmidt, a.a.O., § 50 Rn. 9). Diese Konstellation ist vorliegend nicht gegeben.

1. Der Senat sieht sich in seiner Auffassung bestätigt durch die Stellungnahme der

Kommission zum Vorabentscheidungsverfahren Rs. C-290/04, welches der BFH

mit Beschluss vom 28.04.2004 (I R 39/04, BFHE 206, 120, BStBl II 2004, 878;

nachfolgend Beschluss vom 16.06.2004 I B 44/04, BFHE 206, 284, BStBl II 2004,

882) angestrengt hat. In seinem Vorlagebeschluss hat der BFH ausdrücklich die

Frage nach der Zulässigkeit des Steuerabzugsverfahrens gestellt, zugleich aber

hat er zu erkennen gegeben, dass er diese Art der Steuererhebung für

gerechtfertigt hält, weil es sich hierbei um ein legitimes und sachgerechtes Mittel

handelt, um Gebietsfremde mit ihren inländischen Einkünften steuerlich zu

erfassen und eine Nichtbesteuerung der Einkünfte im Inland und im

Ansässigkeitsstaat zu verhindern. Maßgeblich hierfür war u.a., dass die sog.

Beitreibungsrichtlinie (Richtlinie 76/308/EWG vom 15.03.1976, ABl EG L 73, 18)

erst aufgrund der Änderungsrichtlinie vom 15.06.2001 (Richtlinie 2001/44/EG, ABl

EG L 175, 17) und damit lange nach dem streitigen Zeitraum, für welchen Zinsen

begehrt werden, für direkte Steuern anwendbar geworden ist.

Aus diesem Grunde ist auch die EG-Kommission der Auffassung, dass das

Steuerabzugsverfahren dem Grunde nach ein zulässiges Mittel der Steuererhebung

darstellt (Schreiben der EG-Kommission vom 26.10.2004, Rn. 19 bis 25 zur Haftung

für Abzugssteuern nach § 50a Abs. 4 EStG).

7. Entgegen der Auffassung der Klägerin ist in dem Ausschluss der Verzinsung keine

unzulässige europarechtliche Diskriminierung zu sehen. Die Klägerin kann sich

hierzu nicht auf die Entscheidung des EuGH im Verfahren Lease Plan (Urteil vom

07.05.1998 Rs C-390/96, HFR 1998, 697) berufen. In diesem Urteil hat der EuGH zur

6. EG-Richtlinie zur Umsatzsteuer ausgeführt, dass es eine unzulässige

Diskriminierung darstelle, wenn einem nicht in einem Mitgliedstaat ansässigen

Steuerpflichtigen Zinsen erst vom Zeitpunkt der Inverzugsetzung dieses Mitgliedstaats

an und zu einem niedrigeren Satz als dem gewährt werden, der für Zinsen gilt, die in

diesem Staat ansässige Steuerpflichtige nach Ablauf der gesetzlichen Erstattungsfrist

ohne weiteres erhalten.

Eine derartige Unterscheidung sieht das deutsche Recht in Bezug auf den Streitfall

indessen nicht vor. Denn eine Verzinsung von Abzugssteuern ist nach § 233a Abs. 1

Satz 2 AO generell und damit unabhängig von der Ansässigkeit eines

Steuerpflichtigen ausgeschlossen. Dies ist auch sinnvoll, weil im Normalfall aufgrund

der Karenzfrist von 15 Monaten eine Verzinsung dieser Beträge nicht wirksam werden

würde (Klein/Rüsken, AO, 8. Aufl. 2003, § 233a Rn. 6).

1. Schließlich ist zu berücksichtigen, dass die Klägerin durch rechtzeitige

Beantragung der Freistellung vom Steuerabzug mittels einer

Freistellungsbescheinigung nach § 50d Abs. 3 EStG a.F. hätte erreichen können,

dass der Vergütungsschuldner von vornherein nur den verminderten

Steuerabzugsbetrag einbehalten und abgeführt hätte. Der Durchführung eines

Erstattungsverfahrens hätte es dann überhaupt nicht bedurft. Auf diese Weise

hatte es die Klägerin selbst in der Hand, die unerwünschte Kapitalüberlassung an

den Fiskus zu vermeiden. Daher vermag der Senat auch keine - europarechtlich

unzulässige - Erschwerung des Zugangs zum deutschen Markt (hierzu EuGH-

Urteil vom 03.10.2000 Rs C-58/98, EuGHE 2000 I, 7919, Corsten) zu erkennen.

Ist - wie im Streitfall - die Verzinsung von Abzugssteuern nicht vorgesehen, scheidet

auch die Verzinsung eines entsprechenden Erstattungsanspruchs aus (Heuermann in

Hübschmann/Hepp/Spitaler, a.a.O., § 233a Rn. 20).

Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

Die Revision wird gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO zugelassen.