Urteil des FG Köln vom 27.11.2006

Gericht

Finanzgericht Köln

Aktenzeichen

2 K 6440/03

Entschieden

27.11.2006

Schlagworte

Betriebsstätte , Zerlegung , Gemeinde , Telefonnetz , Stadt hamburg , Gemeinsame begehung , Daten , Infrastruktur , Form , Anschluss

FG Köln: betriebsstätte, zerlegung, gemeinde, telefonnetz, stadt hamburg, gemeinsame begehung, daten, infrastruktur, form, anschluss

Finanzgericht Köln, 2 K 6440/03

Datum:

27.11.2006

Gericht:

Finanzgericht Köln

Spruchkörper:

2. Senat

Entscheidungsart:

Urteil

Aktenzeichen:

2 K 6440/03

Tenor:

Unter Aufhebung des durch Bescheid vom 13. Februar 2004 geänderten

Zerlegungs-bescheides vom 26. November 1999 und der

Einspruchsentscheidung vom 6. No-vember 2003 wird der Beklagte

verpflichtet, einen erneuten Zerlegungsbescheid un-ter Beachtung

folgender Grundsätze zu erlassen: Ausgehend vom Ergebnis der in den

angegriffenen Bescheiden vorgenommenen Oberzerlegung ist bei der

Unterzer-legung der Faktor Arbeitslöhne zu 75 vH, der Faktor Umsatz zu

25 vH zu berücksich-tigen; im Übrigen wird die Klage abgewiesen.

Die Kosten des Verfahrens werden der Klägerin und dem Beklagten

jeweils zur Hälfte auferlegt.

Das Urteil ist wegen der Kostenentscheidung ohne Sicherheitsleistung

vorläufig voll-streckbar. Der Beklagte kann die Vollstreckung durch

Sicherheitsleistung oder Hinter-legung in Höhe des

Kostenerstattungsanspruchs der Klägerin abwenden, soweit nicht die

Klägerin zuvor Sicherheit in derselben Höhe leistet.

Tatbestand

Die Klägerin ist eine Stadt, die an der Zerlegung des einheitlichen

Gewerbesteuermessbetrags der X-AG (Beigeladene zu 1.; im Folgenden: X-AG) für das

Jahr 1996 (Streitjahr) teilnimmt.

Grundlage der von der Zerlegung betroffenen Telekommunikationstechnik sind die von

der X-AG betriebenen Netze, über die mit unterschiedlichen Techniken (analog oder

digital) Signale befördert werden. Die Netzstruktur war dabei im Streitjahr Folgende (auf

das Schreiben der X-AG vom 26. Januar 2006 samt Anlage, Bl. 267 ff. d.A., wird

insoweit verwiesen): Als Zugangsnetz wird insoweit das Teilstück des Gesamtnetzes

zwischen dem sog. Hauptverteiler und dem Abschlusspunkt Linientechnik (APL) am/im

Haus des Kunden bezeichnet. Im Zugangsnetz hat in aller Regel jeder Kunde eine

eigene Kupferdoppelader (sog. letzte Meile). Das Zugangsnetz der X-AG endet

demgemäß am APL, während die Endleitung im Haus (Verbindung von APL zum

Netzabschluss) vom Kunden oder in seinem Auftrag erstellt wird. Im Zugangsnetz wird

der Telekommunikationsverkehr von bzw. zu einem sog. Netzknoten geführt. Bis zum

Auslaufen der Analogtechnik bestand das Zugangsnetz aus ca. 8000 als Betriebsstellen

der X-AG geführte Ortsvermittlungsstellen (OVSt), während nach der Vollumstellung auf

die Digitaltechnik ab 1997 ca. 1600 Mutter-Vermittlungsstellen (MVSt) und ca. 6300

abgesetzte periphere Einheiten (APE) betrieben wurden. Unter der Analogtechnik

blieben Gespräche innerhalb eines Anschlussbereiches, der OVSt, im Zugangsnetz und

gingen nicht ins sog. Verbindungsnetz, in dem der in den vorgenannten ca. 8000

Netzknoten gesammelte Verkehr mittels Übertragungs- und Vermittlungstechnik über

größere Entfernungen und ggf. unter Nutzung mehrerer Netzknoten zu seinem Zielort

transportiert wurde.

Die OVSt im Zugangsnetz befinden sich in eigenen Gebäuden der X-AG in

Einfamilienhausgröße, in denen sich technische Einrichtungen (Stromversorgung,

Vermittlungstechnik) befinden und bei denen nur die größeren Einrichtungen im

Streitjahr mit Personal ausgestattet waren, während ansonsten mobiles Personal zum

Einsatz kam, welches die Einrichtung regelmäßig aufsuchte und von der

entsprechenden Niederlassung der X-AG gestellt wurde. Nicht in jeder deutschen

Gemeinde befanden sich im Streitjahr Betriebsstellen, da es in Deutschland 5200

Ortsnetze (eigene Vorwahl) mit ca. 8000 Anschlussbereichen gibt und die

Ortsnetzgrenzen nicht mit den Gemeindegrenzen kongruent sind. Ein Ortsnetz umfasst

mindestens einen Anschlussbereich, wobei bei Großstädten mehrere

Anschlussbereiche umfasst sind (Bsp.: Stadt Hamburg 100 Anschlussbereiche). In

nahezu jeder Gemeinde befinden sich allerdings sog. Kabelverzweiger (KVz; die sog.

grauen Kästen), welche im Wesentlichen eine feste Verdrahtung der Kupferdoppelader

zum Kunden beinhalten. Für 4 vH der Haushalte ist aber auch Übertragungstechnik dort

eingebaut. Im Durchschnitt sind an einem KVz ca. 200 Kunden angeschlossen und

beträgt die Entfernung von Hauptverteiler zu Übergabepunkt (APL) im Schnitt ca. 2 km.

Insgesamt ist der Netzaufbau dynamisch und wandelt sich unter der ständigen

technischen Entwicklung permanent. Die X-AG beschäftigt in mehreren

Niederlassungen ca. 50 000 Mitarbeiter, welche netzbezogene Tätigkeiten ausüben (ca.

50 vH Netzplanung und –ausbau, ca. 50 vH Kundendienst). Sie gibt insoweit an,

bezogen auf das Jahr 2005 ca. 146.000 Aufträge für die Herstellung der Anschluss- und

Verbindungsleitungen sowie den Bau und die Ergänzung der APL an/in den Häusern

der Kunden erhalten und 58.000 Kabelschadensfälle bezogen auf die ca. 1,5 Mio.

Kabelkilometer bearbeitet zu haben, wobei für das Streitjahr von ähnlichen

Verhältnissen auszugehen sei (auf das Schreiben der X-AG vom 26. Januar 2006 wird

nochmals verwiesen).

Im Einzelnen gab es im Streitjahr nach den Ermittlungen der X-AG, welche allerdings

zum Teil auf Zuordnungen und Abschätzungen beruhen, folgende gemeindebezogene

Netztypologie: Von den insgesamt potentiell zerlegungsbetroffenen 14.302 Gemeinden

befanden sich in 4.858 VSt, wobei ca. 2006 mit und ca. 2852 ohne Personal

ausgestattet waren. In 9.443 Gemeinden gab es keine VSt, wohl aber ganz

überwiegend KVz (auf die entsprechende Liste der X-AG, Bl. 585 ff. d.A. wird

verwiesen). Lediglich in 284 Gemeinden gab es keine KVz, wobei allerdings 4

Gemeinden personallose VSt aufwiesen und entsprechend auf dem Gemeindegebiet

von nur 280 Gemeinden alleine unter- bzw. oberirdische Leitungen verliefen (auf das

Schreiben der X-AG vom 7. September 2006, Bl. 785 f. d.A., sowie die Anlage 2 zum

Sitzungsprotokoll wird insoweit verwiesen).

Für das Streitjahr war erstmals eine Zerlegung des Gewerbesteuermessbetrags der X-

AG durchzuführen. Mit Bescheid vom 12. April 1996 erließ der Beklagte zunächst für

Vorauszahlungszwecke einen Zerlegungsbescheid, in dem die Zerlegung gemäß § 29

des Gewerbesteuergesetzes (GewStG) nach dem Verhältnis der Arbeitslöhne

vorgenommen wurde. An der Zerlegung waren 2 445 Gemeinden beteiligt.

Mehrere Gemeinden beantragten allerdings eine abweichende Zerlegung nach § 33

Abs. 1 GewStG, während andere, der entsprechenden Rechtsauffassung des

Deutschen Städte- und Gemeindebundes folgend, von einer sog. mehrgemeindlichen

Betriebsstätte i.S. des § 30 GewStG ausgingen und nach dieser Vorschrift eine

abweichende Zerlegung beantragten. Nach umfangreichen Erörterungen zwischen der

Finanzverwaltung und den Vertretern der kommunalen Spitzenverbände wurde im

Festsetzungsverfahren die Zerlegung des einheitlichen Gewerbesteuermessbetrags

unter Beteiligung aller 14 302 deutschen Städte und Gemeinden durch Bescheid vom

26. November 1999 wie folgt durchgeführt:

In einer Oberzerlegung wurde der Gewerbesteuermessbetrag auf Gemeinden mit

Betriebsstätten der Organgesellschaften der X-AG, solchen der Geschäftsfelder

der X-AG ohne unmittelbare Netzbezogenheit und auf eine mehrgemeindliche,

durch das Telefonnetz begründete Betriebsstätte verteilt. Diese Zerlegung erfolgte

nach § 29 GewStG nach dem Verhältnis der Arbeitslöhne der in den vorgenannten

Bereichen tätigen Mitarbeiter.

Nach der Durchführung der Oberzerlegung wurde dann der auf die vorgenannte

mehrgemeindliche (= netzbezogene) Betriebsstätte entfallende Messbetrag im

Rahmen einer Unterzerlegung nach den Faktoren Arbeitslöhne (50 vH) und

Umsatz je Gemeinde (50 vH) zerlegt. Die Umsätze wurden auf der Grundlage von

Ermittlungen der DTAG angesetzt, welche sich mangels tatsächlicher Daten für

das Streitjahr auf das Jahr 1998 bezogen.

Mit der vorgenannten Zerlegung, die nochmals mit Änderungsbescheid vom 13. Februar

2004 korrigiert wurde, erklärten sich über 99 vH der 14 302 betroffenen Städte und

Gemeinden einverstanden. Die restlichen Städte/Gemeinden legten hingegen gegen

den Zerlegungsbescheid vom 26. November 1999 Einspruch ein, und zwar im Fall der

Klägerin am 2. Dezember 1999 . Ihren Einspruch begründete die Klägerin im

Wesentlichen (im Übrigen wird auf das Schreiben vom 2. Dezember 1999 verwiesen)

wie folgt: Beim Festnetz der X-AG handele es sich schon deshalb nicht um eine

mehrgemeindliche Betriebsstätte, weil es insoweit an der erforderlichen

Betriebsstätteneigenschaft fehle. Der in § 28 GewStG verwendete Betriebsstättenbegriff

sei enger als derjenige des § 12 der Abgabenordnung 1977 (AO 1977). Es fehle

insoweit an Feststellungen über das Vorhandensein konkreter Betriebsstättenmerkmale

in jeder einzelnen Gemeinde. Der gewählte Zerlegungsmaßstab "50 vH nach

Umsätzen" sei außerdem willkürlich und nicht geeignet, die etwaigen Gemeindelasten

wiederzuspiegeln. § 29 Abs. 1 GewStG gebe die Zerlegung nach Lohnsummen als

Regelmaßstab vor. § 30 GewStG enthalte für die Zerlegung bei mehrgemeindlichen

Betriebsstätten keinen Zerlegungsmaßstab, sondern gebe durch den Hinweis auf die

Gemeindelasten nur das Äquivalenzprinzip wieder. Soweit sich eine exakte Zuordnung

der Lohnsummen zu den einzelnen Betriebsstätten vornehmen lasse, sei eine

Zerlegung nach § 29 Abs. 1 Satz 1 GewStG geboten. Genau das sei aber im Streitfall

möglich, weshalb die Voraussetzungen für ein Ausweichen auf einen Ersatzmaßstab

nicht vorlägen.

Durch Einspruchsentscheidung vom 6. November 2003 wies der Beklagte den

Einspruch der Klägerin als unbegründet zurück. Zur Begründung gab er im

Wesentlichen an, dass der gewählte Zerlegungsmaßstab angemessen sei und im

Einklang mit den Vorgaben des GewStG stehe. Das Telefonnetz der X-AG begründe

eine mehrgemeindliche Betriebsstätte i.S. des § 30 GewStG, wobei insoweit der

Betriebsstättenbegriff des § 12 AO 1977 maßgeblich sei. Bei einer mehrgemeindlichen

Betriebsstätte müsse nach § 30 GewStG die Zerlegung nach der Lage der örtlichen

Verhältnisse unter Berücksichtigung der durch das Vorhandensein der Betriebsstätte

erwachsenden Gemeindelasten erfolgen. Welcher Maßstab dabei anzulegen sei, werde

gesetzlich nicht bestimmt. Der Einschätzung des zuständigen Finanzamtes sei damit ein

weiter Spielraum eröffnet, der nach § 33 GewStG nur insoweit eingeschränkt sei als die

Zerlegung nicht zu einem offenbar unbilligen Verhältnis führen dürfe. Die

Voraussetzungen des § 33 GewStG lägen im Streitfall aber vor: Die Regelzerlegung

nämlich führe nämlich auf Grund des gemeindeübergreifenden Telefonnetzes bzw. der

Besonderheiten des Streitfalls zu keinem sachgerechten Ergebnis. Auf Grund der

Berücksichtigung der in § 30 GewStG angesprochenen Umstände könne eine

angemessene Zerlegung nur durch die Kombination der gewählten Zerlegungsfaktoren

vorgenommen werden. Der Ansatz des Umsatzfaktors mit 50 vH beruhe darauf, dass der

Wert der Betriebsanlagen, mit denen der Umsatz erzielt werde, nicht habe berücksichtigt

werden können. Den Arbeitnehmerlasten sei mit 50 vH hinreichend Rechnung getragen

worden, zumal die Ansiedlung von Arbeitnehmern den Gemeinden auch Vorteile bringe.

Gegen den durch Änderungsbescheid vom 4. März 2004 nochmals korrigierten

Zerlegungsbescheid vom 26. November 1999 in Gestalt der Einspruchsentscheidung

vom 6. November 2003 hat die Klägerin am 26. November 2003 Klage erhoben. Der

Senat hat nach Durchführung eines Erörterungstermins am 6. Juli 2005 (wegen des

Ergebnisses der Erörterungen wird auf das Protokoll in den Gerichtsakten verwiesen)

zunächst durch Beschlüsse vom 8. Juli 2005 einerseits die X-AG beigeladen und

andererseits die Durchführung des vereinfachten Beiladungsverfahrens nach § 60a der

Finanzgerichtsordnung (FGO) angeordnet. Nach Durchführung des vorgenannten

Verfahrens hat er dann durch Beschluss vom 3. November 2005 diejenigen Städte und

Gemeinden zum Verfahren beigeladen, welche fristgerecht einen entsprechenden

Beiladungsantrag gestellt haben.

Ihre Klage begründet die Klägerin nunmehr wie folgt: Die Zerlegung beruhe bereits zu

Unrecht auf einer Ober- und Unterzerlegung. Die Oberzerlegung sei schon fehlerhaft,

weil eine auf das Festnetz bezogene mehrgemeindliche Betriebsstätte nicht vorliege

und daher kein Zerlegungsgrund nach § 33 GewStG vorliege. Darunter leide auch die

Unterzerlegung, zumal auch nicht in jeder Gemeinde separate Betriebsstätten

existierten. Zur Einspruchsentscheidung sei dabei Folgendes anzumerken: Einem

Leitungsnetz sei noch nie die Betriebsstätteneigenschaft zuerkannt worden. Vielmehr

habe der Bundesfinanzhof (BFH) dem Leitungsnetz lediglich die Eigenschaft

zugesprochen, die separaten Einzelbetriebsstätten miteinander zu einer

mehrgemeindlichen Betriebsstätte zu verbinden. Folglich könne das Leitungsnetz als

solches keine mehrgemeindliche Betriebsstätte begründen. Der BFH habe im Übrigen

verlangt, dass jeder Teil einer mehrgemeindlichen Betriebsstätte jeweils für sich die

Betriebsstätteneigenschaft aufweisen müsse, weil es nicht Sinn der Zerlegung sei, eine

Gemeinde einzubeziehen, in der keine dauernde gewerbliche Tätigkeit ausgeübt werde.

Die Betriebsstätteneigenschaft habe das Gericht etwa für eine oberirdisch verlaufende

Rohrleitung eines Ölunternehmens verneint. Auch in dem vom Beklagten angegebenen

"Gleisanlagen"-Urteil habe das Gericht lediglich die Verknüpfung mehrerer

Betriebsstätten durch das Schienennetz zu einer mehrgemeindlichen Betriebsstätte

angenommen. Ähnliches gelte im "Omnibus"-Fall, in dem der BFH ausgeführt habe,

dass der erforderliche räumliche Zusammenhang nicht durch das Straßennetz

hergestellt werden könne. Für das Kabelnetz der X-AG könne nichts anderes gelten,

weil die X-AG es auch anderen Anbietern zur Verfügung stellen müsse und der Kunde

sich sogar gesprächsweise den Anbieter auswählen könne. Das Kabelnetz werde

folglich –-ähnlich wie das Strassen- oder Schienennetz— von einer Vielzahl von

Benutzern frequentiert, weshalb es einzelne Betriebsstätten auch nicht verklammern

könne. Folge man hingegen der Auffassung des Beklagten, so müssten auch andere

Telekommunikations- oder die Elektrizitätsunternehmen jeweils eine einzige

bundesweite Betriebsstätte unterhalten, obwohl das Netz doch lediglich als

Transportweg für Informationen bzw. Daten diene. Anders als bei Stromanbietern

würden keine Leistungen abgegeben. Daran änderten auch die Ausführungen des

Beklagten zur Telekommunikations-Infrastruktur und Technik der Netzkomponenten

nichts, weil daraus selbst folge, dass das Telefonkabel als vermittelndes Element in

seiner Funktion zurücktrete.

Es sei auch falsch, wenn der Beklagte annehme, er könne durch die Annahme einer

mehrgemeindlichen Betriebsstätte alle Gemeinden in die Zerlegung einbeziehen. Nach

der höchstrichterlichen Rechtsprechung komme es darauf an, dass jeder Teil der

mehrgemeindlichen Betriebsstätte für sich die Betriebsstätteneigenschaften erfülle. Nur

soweit das zu bejahen sei, könnten die jeweiligen Betriebsstätten am

Zerlegungsverfahren beteiligt werden. Erst dann sei die Frage zu beantworten, ob

überhaupt eine Gemeindelast vorhanden sei und ob und wie diese bei der Zerlegung zu

berücksichtigen sei. Zum reinen Kabelnetz müssten aber weitere Betriebsanlagen

hinzutreten, um die Eigenschaft als Betriebsstätte bejahen zu können. Dies lasse sich

aber auch dann nicht bejahen, wenn man mit dem Beklagten die jeweilige

Vermittlungsstelle mit den Kabelverbindungen zu Gebäuden zusammen betrachte.

Dazu müsse die Finanzverwaltung ggf. Feststellungen zu allen 14.302 Gemeinden

treffen. Außerdem hätten diverse Oberfinanzdirektionen für Mobilfunkunternehmen die

Auffassung vertreten, dass das Vorhandensein einer Basisstation nicht zu einer

Beteiligung der jeweiligen Gemeinde an der Zerlegung berechtige, weil es sich insoweit

nicht um Betriebsstätten handele, obwohl doch insoweit Antennenanlage,

Energieversorgung, Funkschrank und Klimagerät vorhanden seien. Nach den Angaben

der X-AG gebe es im Streitfall außerdem auch kleine Gemeinden, die sich einen

Kabelverzweiger geteilt hätten. Ein bloßes Kabel ohne Netzkomponenten könne aber

keine Betriebsstätte darstellen.

Der Beklagte habe auch die Vorrangwirkung des § 29 Abs. 1 GewStG nicht beachtet:

Auch im Falle des § 30 GewStG könne nämlich eine Zerlegung nach Lohnsummen

erfolgen, was sogar geboten sei, soweit sich die Lohnsummen den jeweiligen

Betriebsstätten zuordnen ließen. Gerade das sei aber im Streitfall -–anders als etwa bei

den für § 30 GewStG typischen gemeindeüberschreitenden Grundstücken-- gegeben,

weshalb ein Ersatzmaßstab nicht zur Anwendung kommen dürfe. Eine Abweichung vom

Regelmaßstab komme also nur ausnahmsweise in Betracht, soweit die

Voraussetzungen des § 33 GewStG vorlägen. Gerade das sei aber nicht der Fall: Weder

liege eine Einigung nach § 33 Abs. 2 GewStG vor noch führe das Abstellen auf den

Regelmaßstab zu einem offenbar unbilligen Ergebnis i.S. des § 33 Abs. 1 GewStG.

Dazu reiche nämlich nicht jede offenbare Unbilligkeit aus, die Unbilligkeit müsse

vielmehr von erheblichem Gewicht und geradezu augenfällig sein. Das könne aber nur

bejaht werden, wenn sich aus den atypischen Einzelfallumständen eine Unbilligkeit

ergebe, welche die aus dem groben Maßstab des § 29 GewStG folgende Ungenauigkeit

noch übertreffe. Selbst wenn man also mit dem Beklagten von 14.302

Betriebsstättenorten ausgehe, folge daraus noch nicht die Anwendbarkeit des § 33

GewStG, weil keine entsprechenden erheblichen Gemeindelasten entstanden seien.

Darauf gehe der Beklagte aber nicht ein, sondern berufe sich auf die

Betriebsstättenfiktion und die Übereinstimmung mit 99 vH der Gemeinden. Er gehe auch

zu Unrecht davon aus, dass die Sachentscheidung zu §§ 30, 33 GewStG nur einer

eingeschränkten Kontrolle unterliege.

§ 30 GewStG schreibe die Berücksichtigung der Gemeindelasten zwingend vor, wobei

kumulativ auf diese Lasten und die örtlichen Verhältnisse abgestellt werde. Es sei also

schon falsch, wenn der Beklagte meine, dass es auf die konkreten Gemeindelasten

nicht ankomme, weil doch die Gemeindelast die einzige Bezugsgrösse für die

Zerlegung sei. Dazu behaupte der Beklagte zwar, dass unterirdisch verlaufende Kupfer-

bzw. Glasfaserkabel ebenso wie die "kleinen grauen Schaltschränke" Gemeindelasten

auslösen würden. Das entspreche aber bzgl. der Kabel bereits nicht den Vorgaben des

Telekommunikationsgesetzes (TKG), in dem in den §§ 50 ff. Spezialregelungen über die

Lastenverteilung enthalten seien. Nach §§ 50 Abs. 1 Satz 1, Abs. 2 Satz 1 i.V. mit 6 Abs.

1 Nr. 1 TKG habe die X-AG ein unentgeltliches Nutzungsrecht der Verkehrswege. Das

gelte auch während des Baus von öffentlichen Zwecken dienenden

Telekommunikationslinien, die in § 3 Nr. 20 TKG definiert seien. Die betroffene

Gemeinde müsse den Einbau hinnehmen und dürfe keine Sondernutzungsgebühren

erheben. Vielmehr bestehe eine Nutzungsmöglichkeit der Leitungen für jedermann.

Auch habe die Verlegung der Leitungen keine sonstigen Folgen, weil sie zusammen mit

derjenigen von Gas-, Wasser- und Stromleitungen durchgeführt und sogar die

technische Infrastruktur der jeweiligen Gemeinde aufgewertet werde. Im Gegenzug zur

Duldungspflicht der Gemeinden regelten §§ 52 und 53 TKG Rücksichtnahme- und

Instandhaltungspflichten bzw. Kosten- und Auslagenersatz der X-AG an die betroffenen

Gemeinden, so dass diesen durch die Nutzung bzw. Verlegung keine

Mehraufwendungen entstehen würden. Eine Gewichtung bei den hier problematischen

Gemeindelasten müsse also wegen der Abwälzungsmöglichkeit unterbleiben, was auch

für die von der X-AG geschilderten umfangreichen Wartungs-, Prüf-, Reparatur-,

Erneuerungs- und sonstigen Arbeiten gelte. Es sei diesbezüglich ohnehin nicht

auszuschließen, dass die geschilderten Wartungs- und Reparaturarbeiten zumindest

auch von externem Personal durchgeführt worden seien, welches durch selbst

gewerbesteuerpflichtige lokale Gewerbebetriebe beigestellt worden sei. Auch sei der

durch die Arbeiten ausgelöste Verkehr mengenmäßig wohl zu vernachlässigen. Nichts

anderes gelte, soweit neben den reinen Kabeln noch kleinere Betriebsanlagen in Form

der Kabelverteiler vorhanden seien. Immerhin regelten auch insoweit die vorgenannten

Vorschriften die Kostenlast und müsse die X-AG auch noch Anliegerbeiträge zahlen.

Soweit kein Personal vorhanden sei, könne also keine Gemeindelast anfallen. Auch sei

darauf hinzuweisen, dass der Gesetzgeber die kostenlose Nutzung des Kabelnetzes

trotz des Widerstandes der Gemeinden auch nach der Privatisierung der X-AG

beibehalten habe. Nichts anderes gelte für angebliche straßenverkehrsrechtliche

Begleitregeln oder die erforderlichen Bauleitplanungen. Gemeinden, welche im

Ergebnis also keine Lasten zu tragen hätten, seien entsprechend nur dem Grunde nach

an der Zerlegung zu beteiligen, ihnen sei aber ein Zerlegungsanteil in Höhe von 0

zuzuordnen.

Es sei weiterhin schon denkgesetzlich ausgeschlossen aus Umsätzen Gemeindelasten

abzuleiten. Hinzu komme, dass der Beklagte auf Zahlenmaterial für 1998 sowie auf die

Zuordnung nach Rechnungsempfängern zurückgreife, während doch die Zerlegung

nach § 30 GewStG nicht nach Belieben vorgenommen werden dürfe. Auch beruhten die

Ermittlungen zur Netzstruktur zum Teil auf Vermutungen der X-AG. Dass 99 vH der

betroffenen Gemeinden keinen Einspruch eingelegt hätten, heiße im Übrigen noch

nicht, dass diese mit dem Vorgehen des Beklagten einverstanden seien. Es sei dazu zu

beachten, dass die Gemeinden kein Zahlenmaterial zu den Geschäften der X-AG

vorlegen könnten. Insoweit sei der Beklagte nach § 88 AO 1977 und unter Mitwirkung

der Steuerpflichtigen nach § 90 AO 1977 gehalten, den Sachverhalt zu ermitteln, wobei

der Beklagte die besseren Möglichkeiten habe, an Daten der X-AG zu gelangen. Aus

der Tatsache, dass eine Mitwirkung der Gemeinden faktisch unmöglich sei, folge aber

nicht, dass dann jede Entscheidung des Beklagten rechtmäßig sei. Immerhin habe

dieser die Gemeinden gleichsam gezwungen, die gemeinderelevanten Umsatzdaten zu

erheben, was als solches schon rechtswidrig sei. Auch sei darauf hinzuweisen, dass der

Beklagte trotz entsprechenden Hinweises die in § 360 Abs. 3 AO 1977 vorgesehene

Hinzuziehung aller betroffener Gemeinden unterlassen habe, obwohl dies ohne

mündliche Verhandlung möglich gewesen sei, während eine Beiladung durch das FG

eine mündliche Verhandlung nach sich ziehe. Schließlich müsse die Finanzverwaltung

kon-

Sequenterweise eine entsprechende Zerlegung auch bei den Konkurrenten der X-AG

vornehmen, was aber möglicherweise unterblieben sei und was der Gesetzgeber

wegen des extremen Aufwands auch sicher nicht gewollt habe. In der Sache lägen der

Höhe nach an der Gewerbesteuerzerlegung zu beteiligenden Betriebsstätten nur bei

den 2.006 Gemeinden vor, auf deren Gebiet die X-AG Betriebsstellen mit Personal

unterhalte, während solche Betriebsstellen ohne Personal zwar Betriebsstätten

darstellten, diese aber der Höhe nach nicht an der Zerlegung zu beteiligen seien. Selbst

wenn man diesen Gemeindekreis aber mit einschlösse, so sei der Umsatzmaßstab als

solcher ungeeignet und jedenfalls deutlich geringer zu gewichten, um seine rechtliche

Angreifbarkeit zu mildern.

Die Klägerin beantragt,

die Zerlegung des Gewerbesteuermessbescheides 1996 vom 26. November 1999,

geändert durch Bescheid vom 13. Februar 2004, wie folgt zu ändern: für die

Messbeträge nach dem Ertrag und nach dem Kapital gilt jeweils als

Zerlegungsmaßstab das Verhältnis der Arbeitslöhne; hilfsweise die Revision

zuzulassen.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

Zur Begründung führt er im Wesentlichen Folgendes aus: Für wesentliche

Unternehmensbereiche der X-AG stelle das Netz einen unverzichtbaren Teil dar, der

eine einheitliche mehrgemeindliche Betriebsstätte begründe. Für das Vorhandensein

einer solchen müsse zunächst eine Betriebsstätte vorliegen und erst dann stelle sich die

Frage der Mehrgemeindlichkeit. Die X-AG unterhalte in allen Gemeinden Deutschlands

durch das aus den Komponenten Betriebsstellen, Kabelverteiler, Haupt- und

Verzweigungskabel etc. bestehende Telefonnetz Betriebsstätten. Insoweit sei § 12 AO

1977 maßgeblich und es reiche jede feste Geschäftseinrichtung oder Anlage, die der

Tätigkeit des Unternehmens diene. Insoweit könne auf die BFH-Rechtsprechung

abgestellt werden, wonach die Geschäftseinrichtung bzw. Anlage eine feste Beziehung

zur Erdoberfläche voraussetze, von einer gewissen Dauer sein und der Tätigkeit des

Unternehmens dienen müsse und über welche der Steuerpflichtige nicht nur

vorübergehend Verfügungsmacht habe. Als Geschäftseinrichtung komme dabei jeder

körperliche Gegenstand in Betracht, welcher der Unternehmenstätigkeit diene. Im

Streitfall handele es sich bei jeder einzelnen Vermittlungsstelle und den dazu gehörigen

Kabelverbindungen um eine Zusammenfassung körperlicher Gegenstände, welche das

Merkmal der Geschäftseinrichtung bzw. Anlage erfüllten und dem Geschäftsinteresse

der DTAG dienten. Die einzelnen Komponenten des Telefonnetzes stellten dabei die

wesentlichen Betriebsgrundlagen der X-AG dar, deren Funktion über einen Transport

hinausgingen. Es liege eine Vergleichbarkeit zu Erdölpipelines vor, die als

Betriebsstätte anerkannt seien und wo es nach der Rechtsprechung nicht darauf

ankomme, dass diese rein mechanisch betrieben würden. Bei den oberirdisch

errichteten Vermittlungsstellen und den im Wesentlichen unterirdisch verlaufenden

dazugehörigen Kabelverbindungen (Linien) handele es sich wegen der dauerhaften

Verbindung mit dem Erdboden um feste Geschäftseinrichtungen i.S. des § 12 Satz 1 AO

1977, zumal die Vermittlungsstellen in Gebäuden untergebracht seien. Die

vorgenannten Einrichtungen seien auch von gewisser Dauer, weil sie für einen

langfristigen Gebrauch vorgesehen seien und ihr Gebrauch auf gesicherten

Vertragsgrundlagen (i.S. einer unentziehbaren Rechtsposition) beruhe. Es handele sich

inhaltlich um den "Lebensnerv" der X-AG, was dazu führen müsse, die

Vermittlungsstellen und das Leitungsnetz –also das gesamte Telefonnetz— als Einheit

zu betrachten. Dass nicht in jeder Vermittlungsstelle Personal vorgehalten werde, sei

dabei unerheblich. Das Rohrleitungsurteil des BFH sei nach dem Wegfall des § 16 Abs.

4 des Steueranpassungsgesetzes (StAnpG) auf den Streitfall nicht mehr anwendbar.

Soweit dessen Inhalt in § 28 Abs. 2 GewStG übergeleitet worden sei, komme dem nur

für die Zerlegung, nicht aber für die Frage nach der Betriebsstätteneigenschaft

Bedeutung zu. Bei Schienen, Rohrleitungen, Pipelines, Kabeln und dergleichen

handele es sich zweifellos um Betriebsstätten i.S. des § 12 AO 1977 und es würden die

Einschränkungen des § 16 Abs. 3 und 4 StAnpG nicht mehr gelten. Die jeweilige

Betriebsstätte in Form der Vermittlungsstelle samt Leitungsnetz führe eine eigene

Tätigkeit aus, die vom Sammeln von Daten über das Zerlegen, Zusammenfügen und

das Festlegen des Transportweges reiche. Insoweit könne auf die Rechtsprechung zu

den Breitbandkabel-Hausverteiler-anlagen sowie die Satellitenempfangsanlagen

verwiesen werden. Das Netz lasse sich auch nicht in der Weise beschreiben, dass

lediglich Verbindungen zwischen zwei Punkten geschaltet würden, sondern es stelle

ein einheitliches Gebilde und verbindendes Element für alle dem Festnetzbetrieb

dienenden Anlagen und Einrichtungen dar.

Die Rechtsprechung bejahe eine mehrgemeindliche Betriebsstätte, wenn mehrere

Anlagen in räumlicher, organisatorischer, technischer und wirtschaftlicher Hinsicht ein

einheitliches Ganzes darstellten. Der räumliche Zusammenhang ergebe sich im

Streitfall nicht nur durch die Erdoberfläche, sondern auch durch die Kabelverbindungen,

die nicht als separate Einrichtungen eingeordnet werden könnten. Das Netz stehe auch

in einem technisch-organisa-torischen Gesamtzusammenhang, der geradezu den

Prototypen einer mehrgemeindlichen Betriebsstätte darstelle. Gegenüber diesem

technischen, wirtschaftlichen und organisatorischen Zusammenhang trete sogar der

räumliche Aspekt in den Hintergrund. Dagegen spreche auch nicht die Tatsache, dass

die X-AG anderen Anbietern den Netzzugang ermöglichen müsse, weil dies sich auf die

Frage nach dem Vorliegen einer Betriebsstätte nicht auswirke. Auch § 28 Abs. 2

GewStG stehe dem nicht entgegen, weil keine Stoffe bzw. Energie weitergeleitet werde.

Auch der Einsatz von Personal sei nicht erforderlich, wenn die Geschäftseinrichtung

vollautomatisch arbeite und könne das Vorhandensein einer mehrgemeindlichen

Betriebsstätte mit § 28 Abs. 1 GewStG sowie aus dem Umkehrschluss aus § 28 Abs. 2

GewStG abgeleitet werden.

Erstrecke sich die Betriebsstätte auf mehrere Gemeinden, so sei der Messbetrag auf die

Gemeinden zu zerlegen, auf welche sich die Betriebsstätte erstrecke, und zwar nach der

Lage der örtlichen Verhältnisse unter Berücksichtigung der durch das Vorhandensein

der Betriebsstätten erwachsenden Gemeindelasten. § 30 GewStG trenne zwischen der

Verpflichtung zur Zerlegung und dem dabei anzusetzenden Maßstab. Zu letzterem sei

durch unbestimmte Rechtsbegriffe nur ein grober Maßstab gesetzt, so dass die

entstehenden Gemeindelasten nur beim Zerlegungsmaßstab grob und schematisch zu

berücksichtigen seien. Dafür sei die Aussage von Bedeutung, dass die Zerlegung

wegen des vorgegebenen groben Maßstabs nur nach Art einer Schätzung im Wege der

Abwägung aller Interessen erfolgen könne und die Beteiligten sich im Falle der

fehlenden Einigung damit abfinden müssten, dass eine alle befriedigende Lösung kaum

je gefunden werden könne. Deshalb könne von der Entscheidung der Finanzbehörde

nur abgewichen werden, soweit diese die Vorgaben des Gesetzes nicht beachtet und

die örtlichen Verhältnisse gröblich verkannt habe. Es sei nicht vorausgesetzt, dass der

jeweiligen Gemeinde feststellbare Lasten erwachsen würden, weil § 30 GewStG nur

Zerlegungsgrundsätze vorgebe.

Der Beklagte habe von dem ihm eingeräumten Spielraum in rechtmäßiger Weise

Gebrauch gemacht: Dem Arbeitnehmerfaktor komme erhebliche Bedeutung zu, wobei

die Rechtsprechung ihn regelmäßig mit 50 vH berücksichtige und im Übrigen nach

Anlagewerten, Flächen oder Umsätzen verteile. Eine reine Beschränkung auf die

Arbeitslöhne sei hingegen nicht gerechtfertigt, weil die fraglichen Betriebsstätten in

großen Teilen nicht über eigenes Personal verfügten und die Arbeitnehmer angesichts

des Vorliegens einer mehrgemeindlichen Betriebsstätte als auf deren gesamtem Raum

beschäftigt gelten müssten. Eine Zuordnung zu bestimmten Betriebsstättenteilen sei

danach ausgeschlossen. § 30 GewStG berücksichtige zu Recht, dass den Gemeinden

bestimmte Lasten (etwa Bau/Unterhaltung von Strassen, Kindergärten, Schulen,

Krankenhäusern, Polizei- und Fürsorgelasten) entstünden, diese ziffernmäßig exakt zu

bemessen, sei aber unmöglich und es seien also nur grobe Schätzungen möglich. Bei

Betriebsanlagen werde das Entstehen von Gemeindelasten unterstellt und könne auch

davon ausgegangen werden, dass auf dem Gebiete jeder Teilbetriebsstätte

Arbeitnehmer der X-AG wohnten und die entstehende Belastung sich gleichmäßig

verteile. Genau das habe er, der Beklagte, durch den gewählten Zerlegungsmaßstab

berücksichtigt.

Dass er insoweit rechtsfehlerhaft gehandelt habe, sei nicht erkennbar. Ihm stehe zwar

kein Ermessen, wohl aber ein nur eingeschränkt überprüfbarer Beurteilungsspielraum

zu, der nur verletzt werde, wenn die örtlichen Verhältnisse gröblich verkannt würden und

die Zerlegung deshalb zu einem falschen Ergebnis führe. Anders als die Klägerin meine

seien die Besonderheiten des Steuerfalls und die örtlichen Verhältnisse berücksichtigt

worden und habe er, der Beklagte, einen Zerlegungsmaßstab gewählt, der die

Interessen der allermeisten Beteiligten berücksichtige, willkürfrei sei und zu einem

billigen Ergebnis führe. Auch für Gemeinden, auf deren Gebiet nur Kabelverzweiger

stünden oder sogar nur Leitungen verliefen, bestünden nämlich nicht nur abstrakte,

sondern ganz konkrete Lasten. Diese ergäben sich daraus, dass die genannten

Anlagenteile zum flächendeckenden Netz der X-AG gehörten, an dem insgesamt

permanent Herstellungs-, Reparatur- und Wartungsarbeiten durchgeführt würden. Dabei

reichten aber oft Maßnahmen per Fernsteuerung nicht aus, sondern es müsse Personal

vor Ort agieren und es seien verkehrsrechtliche Anordnungen vom Wegelastträger

einzuholen, dieser müsse die Bauarbeiten am oder im Straßenraum koordinieren und es

werde der Aufwand nicht über das TKG abgegolten. Für 1996 habe die X-AG dazu

angegeben, dass sie 146.000 Aufträge für die Herstellung der Anschluss- und

Verbindungsleitungen sowie den Bau und die Ergänzung der APL in den Häusern der

Kunden erhalten und 58.000 Kabelschadensfälle zu bearbeiten gehabt habe. Auch

habe sie 50.000 Mitarbeiter mit netzbezogenen Tätigkeiten beschäftigt, welche ebenfalls

die kommunale Infrastruktur nutzen und damit Gemeindelasten auslösen würden. Nichts

anderes gelte für den permanenten technischen Netzausbau. Da großen Teilen des

Netzes kein Personal dauerhaft zugeordnet sei, sei ein Abstellen alleine auf den Faktor

Arbeitslöhne entsprechend nicht zielführend und sage die Summe der in einer

Gemeinde gezahlten Löhne nichts über die der jeweiligen Gemeinde durch die

entsprechenden Arbeitnehmer entstehenden Lasten aus. Deshalb sei es auch richtig,

die Arbeitnehmer gleichsam durch den zweiten Zerlegungsfaktor "Umsatz" als auf die

gesamte mehrgemeindliche Betriebsstätte verteilt anzusehen, was nicht willkürlich sei

und dem vom Gesetzgeber vorgegebenen rohen Maßstab entspreche.

Die Beigeladenen haben sich zur Sache --ohne eigene Sachanträge-- wie folgt

geäußert:

Die X-AG stimmt inhaltlich den Ausführungen des Beklagten zu.

Die Beigeladene zu 15 führt aus, die wesentlichen Gemeindelasten in Form von Kosten

für den Bau und Unterhalt von Wohnungen, Verwaltungs- und

Versorgungseinrichtungen, Schulen, Krankenhäusern und Straßen trügen die

Gemeinden des Wohnortes der Arbeitnehmer. Gemeinden mit geringem

Gewerbesteueraufkommen hätten zwar einen Anteil am örtlichen

Einkommensteueraufkommen in Höhe von 15 vH zugesprochen bekommen, dies decke

die Gemeindelasten aber nicht ab.

Die Beigeladene zu 22 führt aus, schon die Grundannahme des Beklagten, beim

Festnetz der X-AG handele es sich um eine mehrgemeindliche Betriebsstätte, sei falsch,

weil die entsprechenden Tatbestandsmerkmale nicht erfüllt seien. Jedenfalls seien

Gemeinden nicht zu berücksichtigen, durch deren Gemeindegebiet lediglich Kabel

liefen. Der Beklagte verstoße auch hinsichtlich des Zerlegungsmaßstabes gegen die

Vorgaben des § 30 GewStG, der eine Berücksichtigung der Gemeindelasten zwingend

vorsehe. Insoweit kämen Telekommunikationslinien nicht in Betracht, weil dieser

Bereich im TKG abschließend geregelt sei.

Die Beigeladene zu 87 pflichtet den Ausführungen der Klägerin sowie der

Beigeladenen zu 22 bei und führt aus, dass die vom Beklagten vorgenommene

Zerlegung eine Vorverlegung der dem Gesetzgeber vorbehaltenen

Unternehmenssteuerreform darstelle.

Die Beigeladenen zu 3, 4, 11 bis 14, 20 sowie 24 bis 85 führen schließlich aus, dass die

vom Beklagten durchgeführte Zerlegung rechtmäßig sei. So stelle das Leitungsnetz der

X-AG eine mehrgemeindliche Betriebsstätte dar und sei der auf diese Betriebsstätte

entfallende Anteil des Gewerbesteuermessbetrages nach Maßgabe des § 30 GewStG

zu zerlegen. Das Netz der X-AG stelle eine Betriebsanlage dar, welche sich räumlich

auf das Gebiet aller inländischen Gemeinden erstrecke und naturgemäß auch technisch

zusammenhängend sei. Es diene auch erst in seiner Gesamtheit der Entfaltung der

wirtschaftlichen Tätigkeit der X-AG. Konkrete Gemeindelasten i.S. des § 30 GewStG

entstünden durch das Netz allen an der Zerlegung beteiligten Gemeinden: So befänden

sich die ca. 310.000 KVz typischerweise im Bereich der öffentlichen Gehwege und

seien Kabel ober- oder unterirdisch auf dem Gemeindegebiet aller betroffenen

Gemeinden verlegt. Hinzu komme, dass das Netz in seinem Aufbau dynamisch sei und

einem ständigen Veränderungsprozess unterliege. Dieser Umstand löse permanente

Arbeiten der X-AG am gesamten Netz aus und werde die gemeindliche Infrastruktur

erheblich in Anspruch genommen sowie ein entsprechend hoher Überprüfungs-,

Koordinierungs- und Abstimmungsaufwand erforderlich (auf die Kommunalen

Koordinierungsrichtlinien, Bl. 516 f. d.A., wird verwiesen). Das gelte schon für den

Normalbetrieb des Netzes: Dieser Betrieb löse bereits ständige Unterhaltungs- und

Wartungsarbeiten der X-AG aus, die auf der Gemeindeseite zu Aufwand führten. So

würden zunächst die regelmäßig als Tiefbauarbeiten durchzuführenden Arbeiten von

der X-AG gemeldet, dann werde hinsichtlich des Straßenkörpers eine Beweissicherung

bzgl. etwaiger Vorschäden durchgeführt und es würde regelmäßig der öffentliche

Straßenraum aufgebrochen. Allein 2005 habe es 146.000 solche Bau- und

Ergänzungsmaßnahmen gegeben, welche sich auf das gesamte Netz bezogen hätten

und sowohl an den Kabeln, den KVz und an den APL durchgeführt worden seien. Es sei

offensichtlich, dass dazu der öffentliche Straßenraum stark frequentiert werden müsse

(auf das Schreiben des Niedersächsischen Ministeriums für Wirtschaft,

Telekommunikation und Verkehr vom 8. November 2002, Bl. 518 f. d.A., wird

verwiesen). Jedenfalls müsse die betroffene Gemeinde verkehrsregelnde Anordnungen

während der Bauausführung treffen und die Arbeiten am Ende abnehmen. Die Kosten

der Abnahme würden durch die Gebühren für die verkehrsrechtlichen Anordnungen

nicht abgedeckt. Auch sei zu bedenken, dass der Straßenkörper –und zwar auch bei

Arbeiten an KVz-- regelmäßig beschädigt und trotz Wiederherstellung in seiner Qualität

gemindert werde, so dass ein vorzeitiger Erneuerungsbedarf auftrete (auf die

Stellungnahmen diverser Gemeinden, Bl. 520 ff. d.A., wird verwiesen). Hinzu komme

noch, dass es neben den vorgenannten Arbeiten das gesamte Netz betreffende

Störungsfälle im fünfstelligen Bereich gebe, welche regelmäßig ebenfalls die

Beteiligung von Gemeindemitarbeitern erforderten. So müssten die entsprechenden

Unternehmensanzeigen bearbeitet, Trassenauskünfte anderer Netzbetreiber eingeholt

bzw. sogar manchmal der Trassenverlauf erst durch Ortung ermittelt werden, wobei

Leitungen oftmals über Kreuz oder in nicht exakt dokumentierten Tiefen verliefen (auf

die Ausführungen der Gemeinde Vöhl vom 27. Februar 2006, Bl. 529 f. d.A., wird

verwiesen). Hinzu kämen die erforderlichen verkehrsrechtlichen Anordnungen sowie die

oft umfangreichen Grabungen und außerdem die Überwachung und Abnahme der

Arbeiten bis hin zu Mängelbeseitigungsmaßnahmen und der

Gewährleistungsüberwachung (auf die Stellungnahme der Gemeinde Viernheim vom

20. Februar 2006, Bl. 531 f. d.A., wird verwiesen). Schließlich komme es oftmals auch

noch zu Leitungsänderungen, die einen entsprechenden Aufwand auslösten.

Abgesehen davon sei mit Blick auf das Streitjahr noch zu beachten, dass damals noch

jeder neue Anschluss sowie jede Anschlussänderung am KVz habe freigeschaltet

werden müssen. Auch insoweit seien also ständig Techniker der X-AG im gesamten

Netzbereich unterwegs gewesen. Hinzu kämen noch die Anfahrten hinsichtlich der

permanenten Netzumgestaltung. Löse schon der normale Netzbetrieb mithin erhebliche

netzumfassend auftretende Gemeindelasten aus, so sei zudem auch noch der

Sonderfall zu beachten, dass alte Baugebiete erweitert oder neue Gebiete erschlossen

würden. Dabei entstehe den Gemeinden erheblicher Abstimmungs- und

Koordinierungsaufwand und sei die X-AG anzuhören und am Planungsverfahren zu

beteiligen. Die Gemeinden müssten die Planungsunterlagen zur Verfügung stellen,

Stellungnahmen der X-AG prüfen und abwägen und die Vorschläge ggf. in die Planung

einarbeiten. Auch sei die X-AG über Satzungsbeschlüsse und Bebauungspläne zu

informieren. Vor Beginn der Erschließungsarbeiten müsse zudem eine gemeinsame

Begehung mit der X-AG und den bauausführenden Firmen durchgeführt werden, was

sich zu einem erheblichen Aufwand summiere (auf die Stellungnahme der Stadt A vom

21. Februar 2006, Bl. 538 f. d.A., wird verwiesen), zumal die Planungshoheit der

Gemeinden durch bestehende Telekommunikationslinien eingeschränkt werde.

Entscheidungsgründe

Die Klage ist nur teilweise begründet.

Der Zerlegungsbescheid vom 26. November 1999, geändert durch Bescheid vom 13.

Februar 2004, in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 6. November 2003 ist

rechtswidrig und verletzt die Klägerin in ihren Rechten.

Unterzerlegung zu Unrecht die Faktoren Arbeitslöhne und Umsatz je Gemeinde zu

jeweils 50 vH berücksichtigt.

1. Der Beklagte ist zunächst hinsichtlich der sog. Oberzerlegung zu Recht vom Maßstab

des § 29 GewStG ausgegangen. Nach § 28 Abs. 1 Satz 1 GewStG ist der

Steuermessbetrag in die auf die einzelnen Gemeinden entfallenden Anteile

(Zerlegungsanteile) zu zerlegen, wenn im Erhebungszeitraum zur Ausübung des

Gewerbes in mehreren Gemeinden Betriebsstätten unterhalten werden. Nach Satz 2 der

Vorschrift gilt das unter anderem auch in den Fällen, in welchen sich eine Betriebsstätte

über mehrere Gemeinden erstreckt hat. Dabei sieht § 29 Abs. 1 GewStG als

Zerlegungsmaßstab das Verhältnis vor, in dem die Summe der Arbeitslöhne, die an die

bei allen Betriebsstätten (§ 28) beschäftigten Arbeitnehmer gezahlt worden sind, zu den

Arbeitslöhnen steht, die an die bei Betriebsstätten der einzelnen Gemeinden

beschäftigten Arbeitnehmer gezahlt worden sind. Der Beklagte hat im Rahmen der von

ihm vorgenommenen Oberzerlegung den Maßstab des § 29 GewStG zugrunde gelegt,

indem er den Gewerbesteuermessbetrag der X-AG auf Gemeinden mit Betriebsstätten

der Organgesellschaften der X-AG, solche der Geschäftsfelder der X-AG ohne

unmittelbare Netzbezogenheit und auf eine mehrgemeindliche, durch das Telefonnetz

begründete Betriebsstätte verteilt hat. Dieses Vorgehen begegnet aus Sicht des Senats

im Ergebnis deshalb keinen Bedenken, weil sowohl die Organgesellschaften der X-AG

als auch diejenigen Geschäftsfelder der Gesellschaft, welche sich nicht mit dem

Festnetzgeschäft beschäftigen, jeweils Betriebsstätten der Gesellschaft darstellen. Das

ergibt sich für die Organgesellschaften bereits aus § 2 Abs. 2 Satz 2 GewStG, für die

Geschäftsfelder daraus, dass diese in eigens dafür ausgerichteten Gebäuden bzw.

Einrichtungen betrieben werden, welche ihrerseits die Voraussetzungen von

Betriebsstätten nach § 28 GewStG i.V. mit § 12 AO 1977 erfüllen. Insoweit kann es

zunächst dahinstehen, ob das Telefonnetz als solches eine sog. mehrgemeindliche

Betriebsstätte begründet oder mehrere isolierte Betriebsstätten im sog. Festnetzbereich

verknüpft, weil auch insoweit der Zerlegungsmaßstab des § 29 Abs. 1 GewStG zum

Tragen gekommen ist.

2. Anders als dies der Beklagte meint, ist aber die von ihm in Form einer Zerlegung nach

Maßgabe der Arbeitslöhne und Umsätze zu je 50 vH vorgenommene Unterzerlegung

des auf den Festnetzbereich der X-AG entfallenden Anteils aus der Oberzerlegung nicht

durch § 30 GewStG gedeckt. Nach § 30 GewStG ist in dem Fall, dass sich eine

Betriebsstätte auf mehrere Gemeinden erstreckt, der Steuermessbetrag oder

Zerlegungsanteil auf die Gemeinden zu zerlegen, auf die sich die Betriebsstätte

erstreckt, und zwar nach der Lage der örtlichen Verhältnisse unter Berücksichtigung der

durch das Vorhandensein der Betriebsstätte erwachsenden Gemeindelasten.

a) Der Beklagte ist mit Blick auf das Telefonnetz der X-AG zunächst zu Recht vom

Vorliegen einer mehrgemeindlichen Betriebsstätte i.S. des § 30 GewStG ausgegangen.

aa) Anders als dies die Klägerin meint, ist für den Betriebsstättenbegriff der §§ 28 und

30 GewStG auf die Vorgaben des § 12 AO 1977 abzustellen (vgl. Güroff in

Glanegger/Güroff, GewStG, 5. Aufl., § 28 GewStG Rz. 4; Hofmeister in Blümich,

EStG/KStG/GewStG, § 28 GewStG Rz. 11). Erforderlich ist danach eine feste

Geschäftseinrichtung oder Anlage, die der Tätigkeit des Unternehmens dient. Nach der

Rechtsprechung des BFH setzt die Annahme einer Betriebstätte i.S. des § 12 AO 1977

eine Geschäftseinrichtung oder Anlage mit einer festen Beziehung zur Erdoberfläche

voraus, die von einer gewissen Dauer ist, der Tätigkeit des Unternehmens dient und

über die der Steuerpflichtige nicht nur vorübergehende Verfügungsmacht hat (vgl. BFH-

Urteil vom 3. Februar 1993 I R 80-81/91, BFHE 170, 263, BStBl II 1993, 462). Für § 30

GewStG ist allerdings folgende Besonderheit zu berücksichtigen: Zwar regelt das

Gesetz nicht, welche Merkmale eine mehrgemeindliche Betriebstätte im Einzelnen

begründen, nach den von der Rechtsprechung entwickelten Grundsätzen liegt eine

mehrgemeindliche Betriebstätte aber nur dann vor, wenn in räumlicher,

organisatorischer, technischer und wirtschaftlicher Hinsicht ein einheitliches Ganzes

besteht (vgl. BFH-Urteile vom 20. Februar 1974 I R 179/72, BFHE 112, 183, BStBl II

1974, 427; vom 12. Oktober 1977 I R 226/75, BFHE 123, 500, BStBl II 1978, 111;

Woring in Meyer-Scharenberg/ Popp/Woring, GewStG, 2. Aufl., § 30 GewStG Rz. 1).

Besteht zwischen in verschiedenen Gemeinden liegenden Betriebsanlagen,

Geschäftseinrichtungen oder Teilen von ihnen ein solcher räumlicher und betrieblicher,

d.h. organisatorischer, technischer und wirtschaftlicher Zusammenhang, so liegt eine

einheitliche mehrgemeindliche Betriebsstätte vor, deren Gewerbesteuermessbetrag

nach den in § 30 GewStG vorgeschriebenen Kriterien zu zerlegen ist (vgl. BFH-Urteile

vom 20. Februar 1974 in BFHE 112, 183, BStBl II 1974, 427; vom 10. Juli 1974 I R

54/72, BFHE 113, 123, BStBl II 1975, 42; vom 12. Oktober 1977 I R 227/75, BFHE 124,

65, BStBl II 1978, 160; Hofmeister, a.a.O., § 30 GewStG Rz. 4 mwN). Die für die

Annahme einer einheitlichen Betriebsstätte notwendigen Merkmale müssen nach dieser

Rechtsprechung grundsätzlich kumulativ erfüllt sein, damit mehrere

Geschäftseinrichtungen oder Anlagen eine mehrgemeindliche Betriebsstätte bilden.

Dabei setzt die Annahme einer mehrgemeindlichen Betriebsstätte nach dem Sinn und

Zweck des § 30 GewStG voraus, dass alle Teile der mehrgemeindlichen Betriebsstätte

in der jeweiligen Gemeinde je für sich die Merkmale einer Betriebsstätte erfüllen (vgl.

BFH-Urteil vom 12. Oktober 1977 in BFHE 123, 500, BStBl II 1978, 111; vom 28.

Oktober 1987 I R 275/83, BFHE 152, 138, BStBl II 1988, 292; vom 8. März 1988 VIII R

270/81, BFH/NV 1988, 735; vom 13. September 2000 X R 174/96, BFHE 194, 222,

BStBl II 2001, 734).

bb) Wendet man die vorgenannten Rechtsprechungsgrundsätze auf den Streitfall an, so

liegt bezogen auf das Festnetz der X-AG eine mehrgemeindliche Betriebsstätte vor:

aaa) Für den Senat besteht insoweit zunächst kein Zweifel daran, dass es sich bei den

von der X-AG betriebenen VSt, also größeren und mit technischen Anlagen

ausgestatteten Gebäuden, um feste und mit dem Erdboden verbundene

Geschäftseinrichtungen handelt, welche dem Geschäftszweck der Gesellschaft dienen

und über welche diese auch dauerhaft verfügen kann. Nichts anderes gilt für die von der

X-AG in nahezu allen Gemeinden unterhaltenen KVz (die sog. grauen Kästen), welche

dauerhaft mit dem Erdboden verbundene technische Anlagen darstellen, die der

technischen Verbindung des Telefonnetzes mit den APL in oder an den Häusern der

Kunden dienen und ohne die das Telefonnetz nicht betrieben werden könnte. Anders

als die Klägerin meint unterhält die X-AG schließlich aber auch in denjenigen 280

Gemeinden Betriebsstätten im vorgenannten Sinne, in denen lediglich ober- oder

unterirdische Kabel verlaufen. Der Senat kann es insoweit offenlassen, ob nicht bereits

die APL als in jeder deutschen Gemeinde vorhandene und mit fester Erdverbindung

ausgestattete technische Einrichtungen als solche Betriebsstättenqualität aufweisen.

Denn aus seiner Sicht weisen auch die zum Telefonnetz der X-AG gehörenden ober-

oder unterirdisch verlaufenden Kabel die Eigenschaften einer Betriebsstätte i.S. des §

12 AO 1977 auf: Ein Kabel erfüllt zunächst das Merkmal der Geschäftseinrichtung oder

Anlage, weil dazu allgemein jeder körperliche Gegenstand bzw. jede

Zusammenfassung körperlicher Gegenstände gezählt wird, die geeignet sind,

Grundlage einer Unternehmenstätigkeit zu sein (vgl. BFH-Urteil vom 3. Februar 1993 in

BFHE 170, 263, BStBl II 1993, 462). Diese Voraussetzungen liegen für die von der X-

AG betriebenen Telefonkabel vor, weil die Gesellschaft ohne sie ihr Telefonnetz nicht

betreiben und ihren Unternehmenszweck, der im Streitjahr im Wesentlichen in der

Erzielung von Umsätzen mit Telekommunikationsdienstleistungen lag, nicht erfüllen

könnte. Dass die betroffenen Kabel nur einen unselbständigen, für sich allein nicht

funktionstüchtigen Teil einer Gesamtanlage darstellen, ist insoweit unschädlich, weil

auch ein Anlagenbestandteil die Eigenschaften einer Geschäftseinrichtung aufweisen

kann (BFH-Urteil vom 30. Oktober 1996 II R 12/92, BFHE 181, 356, BStBl II 1997, 12).

Die streitbefangenen Kabel weisen auch eine auf Dauer angelegte feste Verbindung

zum Erdboden auf, weil sie entweder bereits in der Erde verlaufen oder aber zwar

oberirdisch geführt werden, aber dann über Masten oder ähnliche technische

Einrichtungen mit dem Erdreich fest verbunden sind. Auch ist es in der Rechtsprechung

anerkannt, dass der Einsatz von Personen in oder an der Geschäftseinrichtung nicht in

jedem Fall erforderlich ist, sondern insbesondere bei vollautomatisch arbeitenden

Einrichtungen das Tätigwerden des Unternehmens mit der Geschäftseinrichtung

ausreicht (BFH-Urteil vom 30. Oktober 1996 in BFHE 181, 356, BStBl II 1997, 12). Dem

Urteil des I. Senats des BFH vom 12. Oktober 1977 (I R 226/75, BFHE 123, 500, BStBl II

1978, 111), wonach das bloße Durchführen von Rohrleitungen eines Ölunternehmens

nur Transportfunktion habe und keine Ausübung eines Gewerbebetriebes darstelle,

soweit nicht eine Abgabe des Transportgutes erfolge, kommt nach dem Wegfall des §

16 Abs. 4 des Steueranpassungsgesetzes insoweit keine Bedeutung mehr zu. Das gilt

umso mehr als sich gerade im Umkehrschluss aus § 28 Abs. 2 Nr. 2 GewStG ergibt,

dass der Gesetzgeber inzwischen bei Anlagen, die alleine der Weiterleitung fester,

flüssiger oder gasförmiger Stoffe bzw. elektrischer Energie dienen, vom Vorhandensein

einer Anlage ausgeht. Dabei ist im Streitfall auch noch zu berücksichtigen, dass im

Streitfall die elektrischen Impulse auch noch in jeder deutschen Gemeinde an

Endverbraucher abgegeben werden und die 280 reinen "Kabelgemeinden" sich

lediglich KVz mit Nachbargemeinden teilen, was sich aus der relativ geringen

Anschlusszahl ergibt. Der Senat geht insoweit davon aus, dass der jeweilge KVz

letztlich beiden Gemeinden zugerechnet werden muss. Die Richtigkeit dieser Annahme

erhellt sich schließlich wirtschaftlich auch daraus, dass der Zerlegungsanteil der 280

reinen Kabelgemeinden mit 0,02 vH (vgl. das Schreiben der X-AG vom 7. September

2006, Bl. 785 f. d.A.) kaum ins Gewicht fällt.

bbb) Die vorgenannten und in allen deutschen Gemeinden liegenden Betriebsstätten

sind auch organisatorisch-technisch miteinander verbunden und treten aus Sicht des

Senats etwaige größere räumliche Entfernungen insoweit als nachrangig in den

Hintergrund. Abgesehen davon, dass nämlich in nahezu allen Gemeinden zumindest

KVz vorgehalten werden, hat der BFH für Unternehmen der Elektrizitätsversorgung und

der Mineralölwirtschaft bereits anerkannt, dass der räumliche Zusammenhang bei einer

besonders engen, wirtschaftlichen, technischen und organisatorischen Verbindung in

den Hintergrund treten kann (vgl. BFH-Urteil vom 12. Oktober 1977 in BFHE 124, 65,

BStBl II 1978, 160). Eine solche enge Verknüpfung ist im Streitfall aber zu bejahen, weil

die zuvor beschriebenen Betriebsstätten letztlich Komponenten des Telefonnetzes sind

und es ohne die einzelnen Komponenten nicht betrieben werden könnte.

b) Ist mit dem Senat von einer sich auf das gesamte Bundesgebiet erstreckenden

mehrgemeindlichen Betriebsstätte auszugehen, so ist nach § 30 GewStG der

Steuermessbetrag oder Zerlegungsanteil auf die Gemeinden zu zerlegen, auf die sich

die Betriebsstätte erstreckt, und zwar nach der Lage der örtlichen Verhältnisse unter

Berücksichtigung der durch das Vorhandensein der Betriebsstätte erwachsenden

Gemeindelasten. Bezüglich der Beteiligung der betroffenen Gemeinden an der

Zerlegung gilt dabei Folgendes: § 30 GewStG schreibt im ersten Halbsatz zunächst

zwingend eine Zerlegung vor, wenn sich eine Betriebstätte auf mehrere Gemeinden

erstreckt, während erst der zweite Halbsatz des § 30 GewStG den Maßstab enthält,

nach dem die Zerlegungsanteile festzusetzen sind. Mit dieser Regelung hat das Gesetz

eine Trennung zwischen der Verpflichtung zur Zerlegung einerseits und dem dabei

anzuwendenden Maßstab andererseits vorgenommen. Während die Zerlegung als

solche alleine vom Faktum einer mehrgemeindlichen Betriebstätte abhängt, ist beim

Zerlegungsmaßstab mit unbestimmten Rechtsbegriffen ein grober Maßstab gesetzt

worden. Wenn das Gesetz also vorschreibt, dass die der Gemeinde erwachsenen

Lasten zu berücksichtigen seien, so besagt das nur, dass derartige Lasten dann zu

berücksichtigen sind, wenn sie entstehen. Die Vorschrift besagt jedoch nicht, dass eine

Zerlegung derartige Lasten voraussetzt (BFH-Urteil vom 28. Oktober 1987 in BFHE 152,

138, BStBl II 1988, 292; Güroff, aaO, § 30 GewStG Rz. 6). Daraus wiederum folgt, dass –

insoweit mit dem Beklagten— selbst dann eine Zerlegung nach § 30 GewStG

stattzufinden hat, wenn (teilweise) keine gemeindlichen Lasten festzustellen sind. Hat

der Beklagte damit dem Grunde nach zu Recht eine Zerlegung nach § 30 GewStG

vorgenommen, so ist allerdings bei der Zerlegung der Höhe nach zu prüfen, ob er

einerseits von den Vorgaben des § 30 GewStG gedeckte Zerlegungsfaktoren verwendet

und diese in ein entsprechendes Zerlegungsverhältnis gesetzt hat. § 30 GewStG enthält

insoweit die zwingende Vorgabe, dass beim Zerlegungsmaßstab der Lage der örtlichen

Verhältnisse unter Berücksichtigung der durch das Vorhandensein der Betriebsstätte

erwachsenden Gemeindelasten Rechnung zu tragen ist. Das Gesetz räumt der

Finanzverwaltung insoweit kein Ermessen ein, sondern verwendet hinsichtlich der zu

treffenden Zerlegungsentscheidung unbestimmte Rechtsbegriffe (BFH-Beschluss vom

18. Dezember 1986 I B 31/86, BFH/NV 1987, 394; BFH-Urteil vom 28. Oktober 1987 in

BFHE 152, 138, BStBl II 1988, 292; Hofmeister, aaO, § 30 GewStG Rz. 7). Damit legt es

der Finanzbehörde die Pflicht auf, die im betroffenen Einzelfall in Betracht kommenden

Zerlegungsmaßstäbe nach Art einer Schätzung mit dem Ziel zu ermitteln, den

entstandenen Gemeindelasten mit einem Höchstmaß an Wahrscheinlichkeit nahe zu

kommen (vgl. Güroff, aaO, § 30 GewStG Rz. 4; Woring, aaO, § 30 Rz. 2). Der

entsprechende von der Finanzbehörde gewählte Zerlegungsmaßstab unterliegt der

vollen tat- und revisionsrechtlichen Überprüfung und es haben die Finanzgerichte ggf.

eine eigene Schätzungsbefugnis (Güroff, aaO, § 30 GewStG Rz. 7; Hofmeister, aaO, §

30 GewStG Rz. 7; Lenski/Steinberg, Gewerbesteuergesetz, § 30 GewStG Rz. 20).

aa) Da sich ausweislich der spezialgesetzlichen Regelung in § 30 GewStG die

Zerlegung bei mehrgemeindlichen Betriebsstätten als Sonderfall darstellt, dem durch

den Regelmaßstab des § 29 GewStG nur in ungenügender Weise Rechnung getragen

werden kann, hat die höchstrichterliche Rechtsprechung im Anwendungsbereich des §

30 GewStG neben dem Faktor "Wohnen der Arbeitnehmer" stets die Berücksichtigung

zumindest eines weiteren Faktors gefordert. Dies liegt darin begründet, dass eine

Zuordnung von Löhnen zu bestimmten Teilen einer mehrgemeindlichen Betriebsstätte

in aller Regel nicht möglich ist (vgl. Hofmeister, aaO, § 30 GewStG Rz. 7 mwN). Die

Rechtsprechung hat demgemäß in vielen Fällen auch auf den Faktor der

Betriebsanlagen (nach Größe und Wert) abgestellt (vgl. etwa BFH-Beschluss vom 28.

Oktober 1964 I B 403/61 U, BFHE 81, 310, BStBl III 1965, 113; BFH-Urteil vom 28.

Oktober 1987 in BFHE 152, 138, BStBl II 1988, 292). Sie hat aber bei

Versorgungsunternehmen auch etwa die von den jeweiligen Betriebsstättenteilen

erzielten Betriebseinnahmen zugelassen (vgl. Hofmeister, aaO, § 30 GewStG Rz. 10

mwN). Die vorgenannten Grundsätze zeigen, dass die Entstehung von Gemeindelasten

nur schematisch berücksichtigt wird und --insbesondere beim Faktor Betriebsanlagen--

von solchen Lasten ausgegangen wird (BFH-Urteil vom 28. Oktober 1987 in BFHE 152,

138, BStBl II 1988, 292). Im Streitfall hat der Beklagte danach zu Recht neben dem

Faktor der Arbeitslöhne den Faktor der Umsätze je Gemeinde herangezogen: Ein

Abstellen auf den Wert bzw. die Fläche der einzelnen Betriebsstättenteile war schon

deshalb nicht möglich, weil die X-AG entsprechende Daten für das Streitjahr nicht liefern

konnte. Hinzu kommt, dass die X-AG ein Unternehmen ist, welches nach den Vorgaben

des TKG die Grundversorgung der deutschen Bevölkerung mit

Telekommunikationsdienstleistungen sicherzustellen hat und also als

Versorgungsunternehmen anzusehen ist. Es ist dann aber nicht rechtsfehlerhaft,

insoweit neben dem Faktor der Arbeitslöhne auch denjenigen der Umsätze je

Gemeinde als weiteren Zerlegungsfaktor heranzuziehen. Insoweit ist auch zu bedenken,

dass der vorgenannte und gewissermaßen hilfsweise gewählte Umsatzfaktor die

Anlagenintensität ebenfalls berücksichtigt, weil davon ausgegangen werden kann, dass

an Orten, an denen besonders hohe Telekommunikationsumsätze erzielt werden, auch

eine entsprechend hohe Anlagenintensität vorgehalten wird. Auf die entsprechenden

Einlassungen der X-AG, nach denen in Großstädten eine Vielzahl an entsprechenden

VSt bzw. KVz vorgehalten wird, wird insoweit verwiesen.

bb) Der Senat teilt allerdings nicht die Auffassung des Beklagten, dass eine hälftige

Berücksichtigung der Faktoren "Arbeitslöhne" einerseits und "Umsätze je Gemeinde"

anderseits zu einem Zerlegungsergebnis führen kann, welches den entstandenen

Gemeindelasten mit einem Höchstmaß an Wahrscheinlichkeit nahe kommt. Deshalb

ersetzt er die vom Beklagten vorgenommene schätzungsweise Berücksichtigung der

vorgenannten Teilfaktoren durch eine eigene Schätzung.

aaa) Die Gewichtung der Zerlegungsfaktoren hat sich stets an den Einzelfallumständen

auszurichten (vgl. Hofmeister, aaO, § 30 GewStG Rz. 12). Die Rechtsprechung hat dazu

stets betont, dass dem Wohnen der Arbeitnehmer und den dadurch für die Gemeinden

entstehenden Lasten aus der Zurverfügungstellung gemeindlicher Infrastruktur

(Kindergärten, Schulen, Krankenhäuser, etc.) stets eine wesentliche Bedeutung

beizumessen ist (vgl. bereits BFH-Urteil vom 28. Oktober 1964 in BStBl III 1965, 113).

Welches Gewicht den Lasten aus dem Wohnen der Arbeitnehmer gegenüber

denjenigen aus den Betriebsanlagen bzw. anderen Zerlegungsfaktoren zukommt, ist

danach zwar im Einzelnen nur schwer zu ermitteln, es ist aber im Rahmen des groben

Maßstabes nach § 30 GewStG für den Regelfall nicht zu beanstanden, wenn dem

Faktor der Arbeitslöhne zumindest 50 vH zuerkannt wird (vgl. dazu Lenski/Steinberg,

aaO, § 30 GewStG Rz. 24; Hofmeister, aaO, § 30 GewStG Rz. 12 mwN). Etwas anderes

muss allerdings gelten, wenn Anhaltspunkte dafür ersichtlich sind, welche die hälftige

Berücksichtigung der arbeitnehmerbezogenen Lasten als unangemessen erscheinen

lassen (BFH-Urteil vom 28. Oktober 1964 in BStBl III 1965, 113), denn dann kann aus

Sicht des erkennenden Senats nicht mehr angenommen werden, dass die Zahl der

Arbeitnehmer auch Rückschlüsse auf den Zuschnitt des Betriebs und damit auf die

Lasten zulassen, die den Gemeinden aus den Betriebsanlagen (ggf. nach Maßgabe der

weiteren Zerlegungsfaktoren) erwachsen.

bbb) Als ein solcher Sonderfall stellt sich aus Sicht des Senats der Streitfall dar, weil

dort rein anlagenbezogene Gemeindelasten --also solche Lasten, die nicht mit der

Ansiedlung von Arbeitnehmern zu tun haben-- in sehr weiten Teilen durch die

Regelungen des TKG abgedeckt sind, durch welche wiederum einerseits die Nutzung

der Verkehrswege den Telekommunikationsunternehmen wegen der

verfassungsrechtlich gebotenen Grundversorgung unentgeltlich eingeräumt und diesen

ansonsten die durch die Anlagen verursachten Kosten auferlegt werden. Eine hälftige

Berücksichtigung der Faktoren "Arbeitnehmer" und "Umsatz" erscheint dem Senat

danach unangemessen.

(1) Zunächst ist festzuhalten, dass bei der Berücksichtigung des Faktors "Umsätze"

arbeitnehmerbezogene Lasten, welche im Faktor "Arbeit" abgebildet werden, keine

Rolle spielen dürfen. Die Tatsache, dass die X-AG nicht alle VSt mit Personal ausstattet,

sondern einen großen Teil der VSt lediglich mit Personal beschickt, muss danach bei

der Frage, ob insoweit anlagebezogene Gemeindelasten entstehen ebenso außer

Betracht bleiben wie die Tatsache, dass in sehr vielen Gemeinden lediglich KVz stehen

bzw. in 280 Gemeinden sogar nur Kabel verlaufen. Zu fragen ist insoweit alleine

danach, ob von den VSt, KVz oder den Kabeln überhaupt gemeindebezogene Lasten

ausgehen können. Dabei ist einerseits zu berücksichtigen, dass nach § 30 GewStG die

Entstehung von Gemeindelasten nur schematisch berücksichtigt wird und insbesondere

beim Faktor Betriebsanlagen von solchen Lasten ausgegangen wird (vgl. BFH-Urteil

vom 28. Oktober 1987 in BFHE 152, 138, BStBl II 1988, 292), dass aber andererseits im

Streitfall lastenbezogene Spezialregelungen im TKG enthalten sind, welche zu einer

weitgehenden Überwälzung der gemeindebezogenen Lasten auf die

Telekommunikationsanbieter führen.

(2) Aus Sicht des Senates stellt zunächst die der X-AG vom Bund übertragene

unentgeltliche Nutzung gemeindlicher Verkehrswege nach § 50 Abs. 1 und 2 TKG keine

im Bereich der Gewerbesteuerzerlegung berücksichtigungsfähige Gemeindelast dar.

Dies folgt zunächst bereits daraus, dass das TKG den Gemeinden lediglich ein

Nutzungsentgelt verwehrt und also nicht von der potentiellen Abgeltung gemeindlicher

Lasten ausgeht. Wichtiger ist es aber, dass der Gesetzgeber deshalb eine

unentgeltliche Nutzung der Verkehrswege vorgesehen hat, weil der Bund bzw. seine

Lizenznehmer die Nachfrage nach angemessenen und ausreichenden Dienstleistungen

im Bereich der Telekommunikation zu erfüllen und damit die flächendeckende

Grundversorgung der Bürger mit den entsprechenden Dienstleistungen sicherzustellen

haben (vgl. Ulmen in Scheurle/Mayen, Telekommunikationsgesetz, § 50 TKG Rz. 6

mwN). Es besteht also zwischen der unentgeltichen Nutzung einerseits und dem

Grundversorgungsauftrag andererseits eine Akzessorietät, die auch mit den Vorgaben

des Grundgesetzes (GG) vereinbar ist. Diesbezüglich hat das

Bundesverfassungsgericht durch Beschluss vom 7. Januar 1999 (2 BvR 929/97, DÖV

1999, 336) entschieden, dass die Regelung einer unentgeltlichen

Nutzungsberechtigung an öffentlichen Verkehrswegen in § 50 Abs. 1 Satz 1 TKG den

Schutzbereich der Selbstverwaltungsgarantie aus Art. 28 Abs. 2 GG nicht berührt und

die entsprechenden Gemeinden auch nicht in ihrer insoweit geschützten

Planungshoheit betroffen werden. Da danach hoheitliche Aufgaben im Bereich der

Telekommunikation durch Art. 87f Abs. 2 Satz 2 GG der bundeseigenen Verwaltung

zugewiesen werden, scheiden sie als Angelegenheiten der örtlichen Verwaltung nach

Art. 28 Abs. 2 Satz 1 GG aus und sind die Gemeinden auch nicht in ihrer durch Art. 28

Abs. 2 Satz 1 und 3 GG geschützten Finanzhoheit betroffen, die ihnen lediglich die

Eigenverantwortlichkeit des gemeindlichen Wirtschaftens mit Einnahmen und

Ausgaben, nicht aber einzelne Vermögenspositionen gewährleistet. Soweit der

Gesetzgeber sich trotz entgegenstehender Stimmen (vgl. Schütz in Beck´scher TKG-

Kommentar, § 50 TKG Rz.1) bewußt für eine unentgeltliche Nutzung der Verkehrswege

entschieden hat, ist es aus Sicht des erkennenden Senats nicht Aufgabe des

Gewerbesteuerrechts den Gemeinden nunmehr entsprechende Entgelte zu verschaffen.

Es ist auch abwegig, wenn einzelne Beigeladene insoweit die Auffassung vertreten, die

Gewerbesteuerzerlegung müsse ggf. das Ergebnis des kommunalen Finanzausgleichs

korrigieren, weil doch dieser gerade dem Ausgleich ungleicher Steuereinnahmen dient.

(3) Auch die von den einzelnen VSt, KVz bzw. Kabeln ausgehenden Lasten, welche

insbesondere durch die von der X-AG geschilderten und auf das gesamte

Telekommunikationsnetz sich erstreckenden Montage- und Wartungsarbeiten (nach den

Angaben der X-AG für 2005 und vergleichbar für das Streitjahr ca. 146.000 Aufträge für

die Herstellung der Anschluss- und Verbindungsleitungen sowie den Bau und die

Ergänzung der APL und ca. 58.000 Kabelschadensfälle) werden aber weitgehend den

Telekommunikationsanbietern auferlegt: Abgesehen davon, dass bereits die Verlegung

neuer Telekommunikationslinien ebenso der Zustimmung der Gemeinden bedarf wie

die Änderung bestehender Linien (§ 50 Abs. 3 TKG), ist bereits der Lizenznehmer nach

§ 52 Abs. 1 TKG verpflichtet, eine Erschwerung der Unterhaltung der Verkehrswege

bzw. temporäre Beschränkung ihres Widmungszweckes zu vermeiden. Wird die

Unterhaltung dennoch erschwert, so hat der Lizenznehmer den unterhaltungspflichtigen

Gebietskörperschaften die daraus erwachsenden Kosten zu erstatten (§ 52 Abs. 2 TKG)

und zudem die Verkehrswege nach der Durchführung von entsprechenden Arbeiten auf

eigene Kosten wieder instandzusetzen (§ 52 Abs. 3 TKG). Hinsichtlich der

letztgenannten Verpflichtung besteht Konsens darüber, dass der status quo ante

wiederherzustellen ist und die geltenden Regeln der Straßenbautechnik zu

berücksichtigen sind (vgl. Ulmen, aaO, § 52 TKG Rz. 6 mwN). Die vorgenannten

Regelungen werden noch dadurch ergänzt, dass neu errichtete

Telekommunikationslinien nach Maßgabe des § 53 Abs. 1 TKG auf Kosten der

Nutzungsberechtigten (§ 53 Abs. 3 TKG) abzuändern sind, soweit sie etwa den

Widmungszweck eines Verkehrsweges nicht nur vorübergehend beschränken oder

erforderliche Unterhaltungsmaßnahmen verhindern. § 54 TKG gebietet darüber hinaus

die Schonung von Baumpflanzungen (samt etwaiger Kostenerstattungsregelung in Abs.

3 bei eingetretenen Schäden) und zudem sind auch bereits vorhandene Anlagen nach §

55 TKG geschützt bzw. müssen auf Kosten der Nutzungsberechtigten der

Telekommunikationslinien geschützt werden (§ 55 Abs. 1 Satz 2 TKG). Selbst in dem

Fall, dass vorhandene Anlagen verlegt werden müssen, hat dafür der

Nutzungsberechtigte aufzukommen (§ 55 Abs. 2 TKG) und muss die

Verlegung/Änderung der Telekommunikationslinien in Fällen der Unverhältnismäßigkeit

sogar ganz unterbleiben (§ 55 Abs. 3 TKG). Ähnliches gilt unter umgekehrten

Vorzeichen für später hinzukommende besondere Anlagen (vgl. § 56 TKG).

(4) Es ist zwar richtig, dass durch die Vorschriften des TKG nicht alle den Gemeinden

entstehenden anlagebezogenen Lasten abgedeckt werden, was schon beim Erlass des

TKG gemeindeseitig bemängelt worden ist. Das gilt insbesondere für die von den

Beigeladenen zu 3, 4, 11 bis 14, 20 sowie 24 bis 85 angesprochenen Kosten der

Abnahme, der Koordinierung und der Verkehrsregelung. Dennoch geht der Senat nach

den vorgenannten Ausführungen davon aus, dass die wesentlichen anlagenbezogenen

Gemeindelasten durch die Regelungen der §§ 50 ff. TKG den Nutzungsberechtigten der

Telekommunikationslinien auferlegt werden.

ccc) Geht man von dem vorgenannten Befund aus, dann erscheint eine jeweils hälftige

Berücksichtigung der Faktoren "Arbeit" einerseits und "Umsatz je Gemeinde"

andererseits im Streitfall unangemessen. Auf Grund der Regelungen der §§ 50 ff. TKG

liegen Anhaltspunkte dafür vor, welche eine nur hälftige Berücksichtigung der

arbeitnehmerbezogenen Lasten als nicht sachgerecht erscheinen lassen. Da die

wesentlichen gemeindlichen Lasten sich im Streitfall aus dem "Arbeitnehmerfaktor"

ergeben und dem Senat hinsichtlich der Gewichtung der Zerlegungsfaktoren eine

eigene Schätzungsbefugnis zukommt, hält er eine angemessene Berücksichtigung der

anlagenbezogenen Gemeindelasten für dann gegeben, wenn dieser Faktor lediglich mit

25 vH Berücksichtigung findet. Diese Schätzung berücksichtigt einerseits, dass den

betroffenen Gemeinden auf Grund der das gesamte Telekommunikationsnetz

betreffenden Montage-, Wartungs- und Reparaturarbeiten der X-AG insgesamt Lasten in

Form von Koordinierungs-, Abnahme- und Verkehrsregelungsaufwand sowie der

Nutzung der Verkehrswege durch Baustellenfahrzeuge, Container, etc. angefallen sind

und eine komplette Überwälzung dieses Aufwandes äußerst unwahrscheinlich ist,

andererseits trägt die Schätzung aber dem Umstand Rechnung, dass ein erheblicher

Teil der anlagebezogenen Lasten wegen der §§ 50 ff. TKG auf die X-AG überwälzt

wurde.

3. Das vorgenannte Ergebnis einer Unterzerlegung unter Berücksichtigung des Faktors

"Arbeit" zu 75 vH und des Faktors "Umsatz je Gemeinde" zu 25 vH führt auch zu keinem

offenbar unbilligen Ergebnis, da jedenfalls nicht davon ausgegangen werden kann,

dass Gemeinden, auf deren Gebiet lediglich KVz bzw. Kabel vorhanden sind, keinerlei

anlagebezogene Gemeindelasten entstanden sein können. Die von der X-AG

geschilderten ca. 146.000 Aufträge für die Herstellung der Anschluss- und

Verbindungsleitungen sowie den Bau und die Ergänzung der APL und die ca. 58.000

Kabelschadensfälle beziehen sich nämlich auf das gesamte Telekommunikationsnetz

und ist es daher äußerst wahrscheinlich, dass auch in den vorgenannten Gemeinden

entsprechende Arbeiten in einem mit den übrigen Gemeinden vergleichbaren Maße

vorgenommen worden sind. Im Übrigen berücksichtigt der Faktor "Umsatz" auch, dass

von besonders vielen Anlagen betroffene Gemeinden ggf. einen höheren

anlagebezogenen Aufwand zu leisten haben, weil dort erfahrungsgemäß auch höhere

Umsätze erzielt werden.

4. Die Kostenentscheidung folgt aus § 136 Abs. 1 FGO, diejenige zur vorläufigen

Vollstreckbarkeit aus § 151 FGO i.V. mit § 708 Nr. 10 der Zivilprozessordnung (analog).

Die Zulassung der Revision nach § 115 Abs. 2 FGO war nicht geboten, da sich der

Streitfall –trotz seiner wirtschaftlichen Bedeutung und der Betroffenheit aller deutscher

Gemeinden— als Einzelfall darstellt und der Senat nicht von Vorgaben der

höchstrichterlichen Rechtsprechung abgewichen ist.