Urteil des FG Düsseldorf vom 26.06.2002

FG Düsseldorf (Gerichtshof der Europäischen Gemeinschaften, Unterbringung, Eigentümer, Verfügung, Nebenleistung, Gehalt, Gewährleistung, Vieh, Sonderprüfung, Reitanlage)

Datum:

Gericht:

Spruchkörper:

Entscheidungsart:

Tenor:

Aktenzeichen:

Finanzgericht Düsseldorf, 5 K 2483/00 U

26.06.2002

Finanzgericht Düsseldorf

5. Senat

Urteil

5 K 2483/00 U

Die Klage wird abgewiesen. Der Kläger trägt die Kosten des Verfahrens.

Die Revision wird zugelassen.

Tatbestand:

Der Kläger betreibt eine Pferdepension und einen Reitstall in der Rechtsform . Im Rahmen

des von ihm betriebenen Unternehmens schloss er mit Pferdeeigentümern in den

Streitjahren 1994 - 1997 formularmäßige Pferdeeinstellungsverträge ab, nach denen er

sich gemäß § 1 der Verträge zu folgenden Leistungen zu einem Preis von mtl. 540,- DM

(brutto) verpflichtete:

- Vermietung einer Einstellbox in dem Stallgebäude des Betriebes

- Gestattung des Betriebs der Reitanlage

- Lieferung von Einstreu, Kraftfutter und Heu

- Misten der Box

Gemäß § 5 der Einstellverträge verpflichtete sich der Kläger gegenüber den

Pferdeeigentümern, das eingestellte Pferd mit der Sorgfalt eines gewissenhaften Pflegers

zu füttern, zu versorgen und Krankheiten und besondere Vorkommnisse dem Einsteller

unverzüglich zu melden.

Der Kläger durfte außerdem nach § 7 des Vertrages für Rechnung des Einstellers einen

Hufschmied mit dem Beschlagen der Pferde beauftragen oder in dringenden Fällen einen

Tierarzt bestellen. In nicht dringenden Fällen hatte er hierfür die Zustimmung des

Eigentümers einzuholen.

Nach Darstellung des Klägers im Rahmen einer im Jahr 1999 durchgeführten

Umsatzsteuer-Sonderprüfung betreffend die Streitjahre (Prüfungsbericht vom 1.12.1999)

oblag die tägliche Bewegung und das tägliche Striegeln und Putzen der Pferde im

wesentlichen den Eigentümern, gelegentlich und bei Bedarf habe jedoch auch der Kläger

diese Aufgaben übernommen.

Der Kläger unterwarf die aufgrund der Pferdeeinstellungsverträge erzielten Umsätze als

Umsätze in dem Bereich der Viehhaltung in seinen Umsatzsteuererklärungen - denen das

Finanzamt zunächst zustimmte - dem ermäßigten Steuersatz gemäß § 12 Abs.2 Nr.3

Umsatzsteuergesetz - UStG -.

Die Umsatzsteuersonderprüfung gelangte aufgrund des Inhalts der Einstellungsverträge zu

der Auffassung, dass die Umsätze des Klägers dem Regelsteuersatz des § 12 Abs.1 UStG

zu unterwerfen seien, da die von der Finanzverwaltung und von der Literatur entwickelten

Voraussetzungen für eine steuerermäßigte Pensionspferdehaltung vom Kläger nicht erfüllt

würden. Zu den Voraussetzungen gehöre neben der Unterbringung und Fütterung der

Tiere hiernach auch die Pflege der Pferde. Dies - also das tägliche Striegeln, Putzen und

Bewegen der Tiere - werde aber nach den Feststellungen der Umsatzsteuer-

Sonderprüfung hauptsächlich von den Eigentümern selbst und nicht vom Kläger

übernommen.

Im Anschluss an die Umsatzsteuer-Sonderprüfung änderte das Finanzamt die zunächst

erklärungsgemäß und unter dem Vorbehalt der Nachprüfung ergangenen

Umsatzsteuerbescheide 1994 bis 1997 durch Bescheide vom 29.12.1999, in denen es die

Umsätze des Klägers aufgrund der Pferdeeinstellungsverträge dem Regelsteuersatz

unterwarf.

Der hiergegen vom Kläger eingelegte Einspruch hatte keinen Erfolg

(Einspruchsentscheidung vom 17.3.2000).

Seine hiergegen am 18.4.2000 erhobene Klage begründet der Kläger damit, dass die von

ihm aufgrund der Einstellungsverträge gegenüber den Pferdeeigentümern erbrachten

Leistungen alle Voraussetzungen für eine Steuerermäßigung i.S. des § 12 Abs.2 Nr.3 UStG

erfüllten. Insbesondere habe der Kläger bereits im Vorverfahren nachgewiesen, dass auch

die Pflege der Tiere - so, wie dieser Begriff von der Finanzverwaltung verstanden werde -

vom Kläger im Bedarfsfalle sichergestellt werde. Dem Finanzamt habe der Kläger in

diesem Zusammenhang eine Vielzahl von Bestätigungen der Pferdeeinsteller vorgelegt,

wonach die Tiere auf Wunsch und bei Bedarf der Eigentümer auf die Weide des Klägers

gelassen oder von freiwilligen Helfern longiert und nach Rückführung in die Box gesäubert

worden seien. Diese Tätigkeiten seien im Rahmen der Vereinsarbeit sowohl

vertretungsweise durch andere Pferdeeigentümer als auch durch die im Verein tätige

Jugend ausgeführt worden.

Zur weiteren Begründung seiner Auffassung verweist der Kläger auf eine Verfügung der

OFD Hannover vom 26.1.2000 (S-7233-9-StH 531/S-7233-6-StO 353), wonach zur "Pflege"

der Tiere das Bewegen der Pferde ohne Beritt, die Gewährleistung des

Gesundheitszustandes der Tiere, die Reinigung der Tiere und der Boxen sowie das

Ausmisten und Einstreuen des Einstellplatzes zähle. Alle diese Leistungen habe der

Kläger gegenüber den Pferdeeigentümern erbracht.

Der Kläger beantragt,

die Umsatzsteueränderungsbescheide 1994 bis 1997 vom 29.12.1999 und die

Einspruchsentscheidung vom 17.3.2000 aufzuheben,

hilfsweise, die Revision zuzulassen.

Das beklagte Finanzamt beantragt,

die Klage abzuweisen.

Das Finanzamt hält an seiner Auffassung fest, wonach die Leistungen des Klägers

aufgrund der mit den Pferdeeigentümern abgeschlossenen Einstellverträge nicht als

steuerbegünstigte Viehhaltung i.S. des § 12 Abs.2 Nr.3 UStG angesehen werden könne.

Zu Pflegeleistungen, wie sie in der von dem Kläger angeführten Verfügung der OFD

Hannover gefordert würden, sei der Kläger nach dem von ihm abgeschlossenen Verträgen

nicht grundsätzlich verpflichtet gewesen. Insbesondere habe hiernach keine Verpflichtung

bestanden, die eingestellten Pferden auf die Weide zu lassen oder den Tieren anderweitig

Bewegung zu verschaffen und diese zu säubern. Üblicherweise seien diese Pflegearbeiten

von den Pferdeeigentümern selbst durchgeführt worden.

Entscheidungsgründe:

Die zulässige Klage gegen die Umsatzsteueränderungsbescheide 1994 bis 1997 ist

unbegründet, da das Finanzamt hierin zu Recht die Umsätze des Klägers, die dieser

gegenüber den Pferdeeigentümern aufgrund der Einstellungsverträge erbracht hat, als

sonstige Leistungen dem Regelsteuersatz gemäß § 12 Abs.1 UStG unterworfen hat.

Die Leistungen des Klägers, die er im Rahmen seiner Pensionspferdehaltung erbringt,

unterliegen nicht dem ermäßigten Umsatzsteuersatz des § 12 Abs. 2 Nr. 3 UStG.

Gemäß § 12 Abs. 2 Nr. 3 UStG beträgt der Steuersatz für die Aufzucht und das Halten von

Vieh 7 vom Hundert. Unter Vieh sind solche Tiere zu verstehen, die als landwirtschaftliche

Nutztiere in Nr. 1 der Anlage des UStG aufgeführt sind. Hierunter fallen auch Reit- und

Rennpferde (Schumann in: Rau/Dürrwächter/Flick/Geist, Kommentar zum UStG, Stand:

Oktober 1998, § 12 Abs. 2 Nr. 3 Rdz. 2), wie sie vom Kläger untergestellt werden.

Das Tatbestandsmerkmal "Halten von Vieh" ist nicht legaldefiniert. Nach allgemeiner

Auffassung wird von diesem Merkmal die Betreuung von Tieren, die anderen Personen

gehören, erfasst. Danach ist der Leistungstatbestand dann verwirklicht, wenn die Tiere dem

Unternehmer in Obhut gegeben werden. Typische Tatbestände dieser Vorschrift sind die

Pensionsviehhaltung in Form der Sommergräsung und der Winterpflege sowie das Halten

von Kühen in Abmelkstellen (Schumann in: Rau/Dürrwächter/Flick/Geist, a.a.O., § 12 Abs.

2 Nr. 3 Rdz. 4).

1. Eine begünstigte Pensionsviehhaltung in Form der Unterbringung und Betreuung von

Reitpferden in Reitställen ist dann gegeben, wenn eine einheitliche Leistung, bestehend

aus der Unterbringung der Tiere in Boxenstellplätzen unter gleichzeitiger Übernahme der

Fütterung und Pflege erbracht wird. Die Steuerermäßigung setzt voraus, dass eine

einheitliche Leistung vorliegt, welche alle drei vorgezeichneten Leistungselemente enthält.

Unstreitig ist zwischen den Beteiligten, dass die Unterbringung der Pensionspferde und

deren regelmäßige Fütterung vom Kläger aufgrund der mit den Pferdebesitzern

abgeschlossenen Pferdeeinstellungsverträge gewährleistet wurden.

Der Kläger hat jedoch die für die Anerkennung einer begünstigten Pensionsviehhaltung

erforderlichen Pflegeleistungen in Bezug auf die angenommenen Pensionspferde nicht in

ausreichendem Maße erbracht.

Nach der vom Kläger angeführten Verfügung der OFD Hannover vom 26.1.2000 (S-7233-9-

StH 531/S-7233-6-StO 353), aber auch nach den Kommentierungen zum UStG (u.a.

Birkenfeld, USt.-Handbuch, Bd.II., Abschn.IV, Rz.66; Schumann in:

Rau/Dürrwächter/Flick/Geist, a.a.O., § 12 Abs. 2 Nr. 3 Rdz. 4.1; Waza in: Offerhaus/

Söhn/Lange, Kommentar zum UStG, Stand: Februar 2001, § 12 Abs. 2 Nr. 3 Rdz. 14)

gehören zum Merkmal der "Pflege" das Bewegen der Pferde, die Gewährleistung des

Gesundheitszustandes der Tiere, die Reinigung der Tiere und der Boxen sowie das

Ausmisten und Einstreuen des Einstellplatzes.

Der Senat stimmt der Auffassung der Verwaltung, wie sie in der Verfügung der OFD

Hannover vom 26.1.2000 (a.a.O.) zum Ausdruck kommt, zu, wonach die ständige

Leistungsbereitschaft des Unternehmers gegeben sein muss, sämtliche der genannten

Pflegeleistungen jederzeit auch ohne Aufforderung durch den Tierbesitzer zu erfüllen.

Für diese strengen Anforderungen an die Erfüllung des Merkmals der "Betreuung fremder

Tiere" im Rahmen der Pensionspferdehaltung, wonach der Pferdepensionsbetreiber

verpflichtet sein muss, sämtliche für die artgerechte Haltung der jeweiligen Pferde

notwendigen Pflegeleistungen zu erbringen, spricht nach Auffassung des Senats die erst

dann gegebene Vergleichbarkeit mit den typischen landwirtschaftlichen Tatbeständen der

Betreuung fremder Tiere i.S.d. § 12 Abs.2 Nr.3 UStG. Hierzu zählen insbesondere die

Pensionsviehhaltung in Form der Sommergräsung und der Winterpflege sowie das Halten

von Kühen in Abmelkstellen (Schumann in: Rau/Dürrwächter/ Flick/Geist, a.a.O., § 12 Abs.

2 Nr. 3 Rdz. 4), bei denen die Eigentümer der Tiere regelmäßig keine weiteren

Betreuungsleistungen neben den Leistungen des Pensionsviehhalters mehr erbringen

müssen. Pferdepensionen, bei denen demgegenüber die Eigentümer die für die

Gesundheit der Pferde notwendige Bewegung und die tägliche Körperpflege der Tiere

(insbesondere das Striegeln und Putzen) selbst übernehmen, entsprechen hingegen nicht

diesem üblichen landwirtschaftlichen Leistungsangebot. Die Übereinstimmung des

Leistungsumfanges eines Pferdepensionsbetreibers mit den Leistungen typischer

landwirtschaftlicher Pensionsviehhaltungsbetriebe dürfte auch dem Normzweck des § 12

Abs.2 Nr.3 UStG entsprechen. Nur solche Unternehmer, die Lieferungen und sonstige

Leistungen anbieten, die üblicherweise zum landwirtschaftlichen Leistungsangebot

gehören, sollten im Wettbewerb zu den Landwirten nicht benachteiligt werden (vgl.

Schumann in Rau/Dürrwächter/Flick/Geist UStG, § 12 Abs.2 Nr.3, Anm.1).

Im übrigen verweist der Senat auf die Rechtsprechung des BFH und des Europäischen

Gerichtshofes - EuGH - , wonach für eine ausdehnende Auslegung des Gesetzeswortlautes

oder eine analoge Anwendung umsatzsteuerrechtlicher Begünstigungsvorschriften auf

andere, im Gesetz nicht genannte Tatbestände zur Vermeidung einer

Wettbewerbsverzerrung grundsätzlich kein Raum ist (vgl. die Urteile des BFH vom 16. 7.

1970 V R 138/69, BStBl II 1970, 709; vom 4. 2. 1971 V R 86/70, BStBl II 1971, 430 und vom

29. 8. 1974 V R 90/70, BStBl II 1975, 29; Urteile des EuGH vom 15. 6. 1989 - Rs 348/87,

Umsatzsteuer-Rundschau - UR - 1991, 28 und vom 18.1.2001, Rs C-83/99, UR 2001, 210).

Unstreitig erbrachte der Kläger zwar diverse Leistungen, die nach allgemeiner Auffassung

dem Merkmal der "Pflege" zuzuordnen sind. So war er nach § 1 der von ihm

abgeschlossenen Verträge zum Einstreuen der vermieteten Stellplätze und zum Ausmisten

der Boxen verpflichtet. Pflichten zur Gewährleistung des Gesundheitszustandes der Tiere

ergaben sich für den Kläger desweiteren aufgrund der in § 5 des Vertrages normierten

Sorgfaltspflichten und aus § 7, wonach der Kläger im Bedarfsfalle berechtigt war, im

Namen des Einstellers einen Tierarzt herbeizurufen oder einen Hufschmied zu

beauftragen.

Streitig ist jedoch zwischen den Beteiligten, inwieweit der Kläger auch Pflegeleistungen in

Form des Bewegens der Pensionspferde und des Reinigens der Tiere erbracht hat. Der

Kläger hat hierzu vorgetragen, nach Absprache und bei Bedarf seien derartige Tätigkeiten

von freiwilligen Helfern, insbesondere anderen Pferdeeigentümern und den im Verein

tätigen Jugendlichen im Rahmen der Vereinsarbeit wahrgenommen worden. Auch wenn

dieser Vortrag wohl die Annahme rechtfertigt, dass auch bei Verhinderung des jeweiligen

Eigentümers die notwendige Bewegung der beim Kläger untergebrachten Tiere und deren

Säuberung sichergestellt waren, so ergibt sich doch aus dem Inhalt der

Einstellungsverträge und den hierin aufgeführten, vom Kläger zu erbringenden Leistungen,

dass er zu diesen Pflegeleistungen nicht vertraglich gegenüber den Pferdebesitzern

verpflichtet war und dass die Eigentümer hierfür auch kein Entgelt an den Kläger zu

entrichten hatten. Denn nach den abgeschlossenen Verträgen war der Kläger weder dazu

verpflichtet, den Pensionspferden Auslauf zu verschaffen noch, diese zu reinigen. Der

Sachvortrag des Klägers weist bezüglich dieser Pflegeleistungen darauf hin, dass diese

Arbeiten im Rahmen des Vereinslebens lediglich vertretungsweise von anderen

Pferdebesitzern im Bedarfsfalle übernommen wurden bzw. dass die jugendlichen

Vereinsmitglieder diese Arbeiten ohne gesonderte Bezahlung und ausserhalb einer

bestehenden vertraglichen Verpflichtung des Klägers gegenüber den Pferdeeinstellern

gefälligkeitshalber ausführten.

Eine sich aus den abgeschlossenen Pferdeeinstellungsverträgen ergebende ständige

Verpflichtung des Klägers zur Erbringung sämtlicher zur artgerechten Haltung der Pferde

notwendigen Pflegeleistungen bestand somit nicht, so dass schon aus diesem Grund nach

Auffassung des Senats eine Steuerermäßigung i.S. von § 12 Abs.2 Nr.3 UStG bezüglich

des Pferdepensionsbetriebes des Klägers nicht in Betracht kommt.

2. Unabhängig von der Frage des für die Steuerermäßigung i.S. des § 12 Abs.2 Nr.3 UStG

notwendigen Umfangs der zu erbringenden Pflegeleistungen kann der Kläger diese

Ermäßigungsvorschrift jedoch auch deshalb nicht für sich in Anspruch nehmen, weil

zusätzlich zu der Unterbringung, der Fütterung und der ihrem Umfang nach

streitbefangenen Pflege der Tiere unstreitig auch die Nutzung der vom Kläger

unterhaltenen Reitsportanlagen Gegenstand des Leistungsangebotes des Klägers und

Inhalt der jeweils mit den Pferdeeigentümern abgeschlossenen Einstellungsverträge war.

Durch das Recht, zu einem einheitlichen Pensionspreis alle angebotenen Leistungen und

Einrichtungen des Klägers in ihrer Gesamtheit zu nutzen, liegt eine einheitliche, nicht

aufteilbare Leistung vor, die den Rahmen des § 12 Abs. 2 Nr. 3 UStG überschreitet und

daher als sonstige Leistung dem Regelsteuersatz gemäß § 12 Abs.1 UStG zu unterwerfen

ist.

Der Senat folgt insoweit nicht der Auffassung der Verwaltung, wie sie von der OFD

Hannover in der vom Kläger angeführten Verfügung vom 26.1.2000 (S-7233-9-StH 531/S-

7233-6-StO 353) vertreten wird. Hiernach soll es sich bei der zusätzlich zu der

Pensionspferdehaltung dem Pferdeeigentümer vertraglich eingeräumten

Nutzungsmöglichkeit der Reitanlagen lediglich um eine unselbständige Nebenleistung zu

den Unterbringungs- und Betreungsleistungen handeln. Demgegenüber ist das Gericht der

Ansicht, dass die vom Kläger in § 1 der Pferdeeinstellungsverträge erbrachten Leistungen

insgesamt als im wesentlichen gleichrangige Bestandteile einer nicht steuerbegünstigten

einheitlichen sonstigen Leistung, nämlich der Ermöglichung der Ausübung des Reitsports,

anzusehen sind.

Die Annahme einer unselbständigen Nebenleistung, die das rechtliche Schicksal der

Hauptleistung, insbesondere deren Steuersatz, teilt, setzt nach der Rechtsprechung des

BFH voraus, dass sie im Vergleich zur Hauptleistung nebensächlich ist, mit ihr eng

zusammenhängt, die Hauptleistung wirtschaftlich ergänzt, verbessert oder abrundet und

üblicherweise mit der Hauptleistung ("in ihrem Gefolge") vorkommt (ständige

Rechtsprechung, vgl. z.B. Urteile des BFH vom 29. 4.1999, V R 72/98, BFH/NV 1999,

1523, vom 14.5.1998 V R 85/97, BFHE 186, 151, BStBl II 1999, 145 - Abgabe von Speisen

und Getränken in einem Kabarett - und vom 1.8.1996, V R 58/94 in BFHE 181, 208, BStBl II

1997, 160 - Pauschalreise auf Kabinenschiffen, jeweils m.w.N.).

Eine Nebenleistung liegt danach vor, wenn die Leistung für den Leistungsempfänger

keinen eigenen Zweck erfüllt, sondern nur ein Mittel darstellt, um die Hauptleistung des

Unternehmers unter optimalen Bedingungen in Anspruch zu nehmen, und wenn die

Leistung keinen oder nur einen geringen Anteil an der Gegenleistung hat (Gerichtshof der

Europäischen Gemeinschaften, Urteile vom 25. Februar 1999 Rs. C-349/96 - Card

Protection Plan Ltd., Umsatzsteuer- und Verkehrsteuer-Recht 1999, 157 Rdnr. 30; vom 22.

Oktober 1998 Rs. C-308/96 und C-94/97 - Madgett und Baldwin, Umsatzsteuer-Rundschau

1999, 38 Rdnr. 24).

Bei der Zurverfügungstellung der Reitanlagen handelte es sich hiernach deshalb nicht um

eine - im Verhältnis zu den übrigen vom Kläger den Pferdeeigentümern vertraglich

zugesicherten Leistungen - steuerlich unselbständige Nebenleistung, weil diese Leistung

des Klägers im Vergleich insbesondere zu den Unterbringungs- und Fütterungsleistungen

des Klägers nicht nebensächlich war und ausserdem aus Sicht der Leistungsempfänger

auch einen eigenen Zweck - nämlich die Möglichkeit der Ausübung des Reitsports -

erfüllte. Nebensächlich im Verhältnis zu den übrigen Leistungen war die Benutzung der

vom Kläger bereitgehaltenen Reitanlagen nicht, weil dieser Leistung sowohl aus Sicht des

Klägers als auch aus Sicht der Nutzer ein eigenes wirtschaftliches Gewicht (vgl. Urteil des

BFH vom 18.5.1994, XI R 107/92, BFH/NV 1994, 913) zukam. Den Pferdeeigentümern kam

es als Reitern nicht nur darauf an, durch den Abschluss der Pferdeeinstellungsverträge die

artgerechte Unterbringung und Fütterung ihrer Tiere sicherzustellen. Vielmehr ist bei

lebensnaher Betrachtung aus Sicht der Reiter davon auszugehen, dass wesentlich für den

Abschluss der Pferdeeinstellungsverträge auch die hiermit einhergehende Möglichkeit der

Nutzung der vom Kläger unterhaltenen Reitanlagen war. Denn die Ausübung des

Reitsports dürfte für die Pferdeeigentümer der maßgebliche Zweck der Anschaffung und

Unterhaltung der Pferde gewesen sein. Auch aus Sicht des Klägers ist der Bereitstellung

und Unterhaltung der zu seinem Unternehmen gehörenden Reitanlagen schon allein

wegen der hiermit verbundenen zusätzlichen Kosten ein eigenständiges wirtschaftliches

Gewicht neben der Unterbringung und Fütterung der Pensionspferde beizumessen, wobei

naheliegend ist, dass auch die vom Kläger für den Bau und die Unterhaltung der

Reitanlage aufzubringenden Kosten Einfluss hatten auf seine Kalkulation hinsichtlich der

Höhe des von den Pferdeeigentümern aufgrund der Pferdeeinstellungsverträge zu

zahlenden Betrages in Höhe von monatlich 540,- DM (brutto).

Umsatzsteuerlich bildet die Einräumung der Nutzung der Reitanlage zusammen mit den

übrigen Leistungen, zu denen sich der Kläger gegenüber den Pferdeeigentümern

verpflichtete, eine einheitliche sonstige Leistung.

Eine einheitliche Leistung ist dann anzunehmen, wenn deren einzelne Faktoren so

ineinander greifen, dass sie bei natürlicher Betrachtungsweise hinter dem ganzen

zurücktreten. Im Gegensatz dazu lässt sich ein auf einem Gesamtvertrag beruhendes

Leistungsverhältnis umsatzsteuerrechtlich aufteilen, wenn hierin mehrere, ihrem

wirtschaftlichen Gehalt nach selbstständige und voneinander unabhängige

Einzelleistungen zusammengefasst sind. Eine einheitliche, nicht aufteilbare Leistung kann

danach nicht schon auf Grund der Erwägung bejaht werden, dass sie auf einem

einheitlichen Vertrag beruht und gegen ein einheitliches Entgelt erfolgt. Entscheidend ist

vielmehr der wirtschaftliche Gehalt der erbrachten Leistungen (BFH, Urteil vom 08.09.1994,

V R 88/92, BStBl 1994, 959 und Urteil vom 28.09.2000 - V R 14/99 - BStBl. II 2001, 78).

Der wirtschaftliche Gehalt der Leistungen des Klägers an die Eigentümer der Pferde

bestand in der Unterbringung, der Fütterung und der Betreuung der Pferde in dem als

unstreitig beschriebenen Umfang sowie in der Bereitstellung der Reitsportanlagen zur

Nutzung durch die Eigentümer der Pferde. Dabei verlangte der Kläger einen einheitlichen

monatlichen Pensionspreis als Entgelt für die Eröffnung der Möglichkeit, auch die

vorhandenen Reitsportanlagen in Anspruch zu nehmen. Insoweit war kein zusätzliches

Nutzungsentgelt zu leisten. Die Eröffnung der Nutzungsmöglichkeiten der Reitsportanlagen

neben der Unterbringung, Fütterung und des entsprechend beschriebenen Versorgens der

fremden Tiere diente offensichtlich dazu, interessierte Pferdebesitzer "rundherum" mit

einem Angebot zu versorgen, das die Ausübung des Reitsports mit dem eigenem Pferd

ermöglichte.

Mit dem Abschluss des vom Kläger verwendeten formularmäßigen

Pferdeeinstellungsvertrag erwarb der Pferdeeigentümer zu einem monatlichen Festpreis

das Recht, dieses Angebot in seiner Gesamtheit in Anspruch zu nehmen. In der

Bereitstellung der unmittelbaren Versorgung des Pferdes und der Reitsportanlagen

bestand der Umsatz des Klägers. Dabei war es für die Preisgestaltung unerheblich, ob und

in welchem Umfang der Eigentümer der Pferde die ihm zur Verfügung gestellten

Einrichtungen auch tatsächlich in Anspruch nahm. Dies lag im Belieben des jeweiligen

Pferdebesitzers und entzog sich im Übrigen weitgehend der Kontrolle des Klägers.

Danach greifen - abgestellt auf den wirtschaftlichen Gehalt der Leistungen - die einzelnen

Bestandteile des Leistungsangebots des Klägers dergestalt ineinander, dass sie bei

ganzheitlicher Betrachtung eine einheitliche Leistung ergeben. Für die Aufteilung dieses

Leistungsangebots in Einzelleistungen bleibt kein Raum.

Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung -FGO-.

Die Revision war gemäß § 115 Abs. 2 Ziffer 1 FGO wegen grundsätzlicher Bedeutung

zuzulassen, weil zu den hier streitigen Fragen des Vorliegens steuerermäßigter Leistungen

i.S. des § 12 Abs.2 Nr.3 UStG im Rahmen eines Pferdepensions- und Reitsportbetriebes

bislang keine höchstrichterliche Rechtsprechung ergangen ist.