Urteil des FG Düsseldorf vom 04.06.2002

FG Düsseldorf (Normale Arbeitszeit, Mündliche Prüfung, Berufliche Weiterbildung, Zahl, Arbeitsstelle, Beweislast, Auflage, Leistungsfähigkeit, Lebenserfahrung, Einspruch)

Datum:

Gericht:

Spruchkörper:

Entscheidungsart:

Tenor:

Aktenzeichen:

Finanzgericht Düsseldorf, 3 K 2300/99 E

04.06.2002

Finanzgericht Düsseldorf

3. Senat

Urteil

3 K 2300/99 E

Die Klage wird abgewiesen.

Die Kosten des Verfahrens tragen die Kläger.

Gründe:

Der Kläger, der im Streitjahr 1997 zusammen mit der Klägerin und zwei Kindern in G

wohnte, war an 229 Tagen als Steuerfachgehilfe bei einer Steuerberatungsgesellschaft

nichtselbständig tätig; die regelmäßige Arbeitszeit war von 8.30 Uhr bis 17.30 Uhr.

Daneben nahm er im Rahmen eines in F stattfindenden Studienlehrgangs des

Steuerberaterverbandes F zur Vorbereitung auf die Steuerberaterprüfung an 76

Fortbildungsveranstaltungen (Lehrveranstaltungen, Klausurenkurs und Prüfungsklausuren)

teil, die überwiegend freitags und samstags stattfanden.

In der Einkommensteuererklärung für 1997 machte der Kläger bei den Einkünften aus

nichtselbständiger Arbeit u. a. neben Aufwendungen für Fahrten zwischen Wohnung und

Arbeitsstätte von 7.855 DM (229 Tage x 49 Kilometer x 0,70 DM), Prüfungskosten von

5.649,70 DM und Aufwendungen für Fahrten zu den Fortbildungsveranstaltungen von

3.477,76 DM (76 Tage x 88 Kilometer x 0,52 DM) auch Aufwendungen für Fahrten zu 102

privaten Lerngemeinschaften von 8.760,96 DM (16.848 Kilometer x 0,52 DM) als

Werbungskosten geltend. Nach den Angaben des Klägers habe er diese

Lerngemeinschaften mit den Lehrgangsteilnehmern C, D und - ab Oktober 1997 - E von ca.

20 bis 23 Uhr jeweils in einer der Wohnungen der Teilnehmer durchgeführt. Er habe an 129

Lerngemeinschaften von insgesamt 168 Lerngemeinschaften, die überwiegend montags

bis donnerstags stattfanden, teilgenommen (44 bei C, 53 bei D, 5 bei E und 27 in der

eigenen Wohnung). Die Wohnungen der Teilnehmer lägen 85 Kilometer (C), 83 Kilometer

(D) und 57 Kilometer (E) von der eigenen Wohnung entfernt. Er sei - so die Darstellung des

Klägers im Erörterungstermin am 22.02.2002 - von der Arbeitsstelle in F erst nach Hause

und von dort zur Lerngemeinschaft gefahren.

Der Beklagte berücksichtigte im Einkommensteuerbescheid für 1997 vom 16.07.1998 zwar

die Übrigen als Werbungskosten geltend gemachten Aufwendungen, erkannte aber von

den für die Lerngemeinschaften geltend gemachten Aufwendungen nur 2.827,76 DM

(5.438 Kilometer x 0,52 DM) an, wobei er von folgenden Lerngemeinschaften ausging: 16

bei C, 15 bei D und zwei bei E; zur Begründung gab er u. a. an, es widerspreche der

Lebenserfahrung, dass die Teilnehmer neben ihrer beruflichen Tätigkeit und den 76

Lehrgangsveranstaltungen an 5 bis 6 Tagen in der Woche Lerngemeinschaften

durchgeführt hätten, wobei die Unangemessenheit im Verhältnis der Zahl der

Lehrgangsveranstaltungen zu der Zahl der privaten Lerngemeinschaften für eine nicht

untergeordnete private Mitveranlassung der Lerngemeinschaften spreche.

Die Kläger legten Einspruch mit der Begründung ein, anders als die Lehrveranstaltungen,

die sich auf das bloße Vermitteln von Kenntnissen beschränkt hätten, sei die zeitintensive

Anwendung und Übung der eigenen häuslichen Arbeit vorbehalten geblieben. Die

Lerngemeinschaft habe nicht nur der Nachbereitung des Unterrichtsstoffes, sondern vor

allem der Durcharbeit zahlreicher Übungsaufgaben, der Besprechung von Klausuren und

Übungsfällen sowie der Vorbereitung auf Klausuren und Prüfungen gedient. Das

Nacharbeiten und das Anfertigen von Übungsaufgaben stellten geringere Anforderungen

an die Konzentrations- und Leistungsfähigkeit als das Erlernen theoretischer Kenntnisse,

weshalb es möglich sei, auch nach mehr als 8 Stunden Berufstätigkeit die Konzentrations-

und Leistungsfähigkeit für eine solche Lerngemeinschaft aufrecht zu erhalten. Entgegen

der Ansicht des Finanzamts sei nicht davon auszugehen, dass nach der Lebenserfahrung

ein ausschließlich beruflich bedingter Aus- und Fortbildungseinsatz nicht angenommen

werden könne. Der Berechnung des Finanzamts, wonach der PKW des Klägers unter

Berücksichtigung von dessen Angaben am 23.06.1997 einen um 12.024 Kilometer höheren

Kilometerstand hätte haben müssen, sei zu entgegnen, dass der Kläger nicht nur seinen

PKW-Kombi, sondern auch den VW Polo der Klägerin für Fahrten zu den

Lerngemeinschaften benutzt habe.

Nachdem der Einspruch durch Einspruchsentscheidung vom 12.03.1999 zurückgewiesen

worden war, haben die Kläger mit im Wesentlichen folgender Begründung Klage erhoben:

Die Vorbereitung auf das Steuerberaterexamen sei keine Berufsausbildung, sondern eine

berufliche Weiterbildung gewesen. Zur Wahrung der Aufstiegschancen des Klägers im

Unternehmen seines Arbeitgebers sei die Qualifizierung zum Steuerberater erforderlich

gewesen. Die Lerngemeinschaften, nach deren Ende der Kläger sofort nach Hause

gefahren sei, seien ausschließlich beruflich bedingt gewesen. Der Lerngegenstand bei den

einzelnen Terminen habe sich nach dem Lehrgangsplan gerichtet. Dabei seien die am

Wochenende durchgenommenen Vorschriften der Steuergesetze nebst Richtlinien anhand

von Skripten und zusätzlichen Kommentaren und Fachliteratur durchgenommen worden.

Ein weiterer Schwerpunkt der Lerngemeinschaften sei die Hausaufgabenerstellung bzw.

die Besprechung für den nächsten Kurstermin sowie die Bearbeitung von Übungsaufgaben

gewesen, wobei zur Vorbereitung auf die Klausuren weitere Fälle bearbeitet und zur

Vorbereitung auf die mündliche Prüfung gegenseitig Vorträge gehalten worden seien. Die

anderen Teilnehmer der Lerngemeinschaften könnten die Richtigkeit dieser Angaben

bestätigen. Der Verband der steuerberatenden Berufe e. V. sowie sämtliche Dozenten

hätten die Gründung von solchen Lerngemeinschaften dringend empfohlen. Deshalb seien

auch die Aufwendungen für die nicht vom Finanzamt anerkannten 11.410 Kilometer

(16.848 Kilometer abzüglich vom Finanzamt anerkannter 5.438 Kilometer) in Höhe von

5.933,20 DM (11.410 Kilometer x 0,52 DM) als Werbungskosten anzuerkennen.

Wegen des weiteren Vortrags der Kläger wird auf deren Schriftsätze Bezug genommen.

Die Kläger beantragen,

unter Abänderung des Einkommensteuerbescheids für 1997 vom 16.07.1998 in Gestalt

der Einspruchsentscheidung vom 12.03.1999 weitere Werbungskosten bei den Einkünften

des Klägers aus nichtselbständiger Arbeit i. H. v. 5.934 DM anzuerkennen.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

Wenn Lerngemeinschaften über einen längeren Zeitraum durchgeführt würden und jeweils

mehrere Stunden dauerten, erscheine es - zumal wenn sie werktags im Anschluss an die

normale Arbeitszeit stattfänden - wenig wahrscheinlich, dass sich die Teilnehmer an

solchen Lerngemeinschaften so gut wie ausschließlich mit berufsfortbildungsbezogener

Tätigkeit beschäftigt hätten. Dies gelte auch im Streitfall für die bereits seit dem 16.05.1996

mehrmals pro Woche durchgeführte Lerngemeinschaft. Die für den Werbungskostenabzug

erforderliche Feststellung der nahezu ausschließlich beruflichen Veranlassung der privaten

Lerngemeinschaft setze daher detaillierte und glaubhafte Angaben des Klägers voraus,

woran es im Streitfall jedoch fehle; die Beweislast für die tatsächliche Durchführung der

ausschließlich beruflich bedingten Lerngemeinschaft trügen die Kläger. Im Übrigen sei die

vom Finanzamt ermittelte Differenz von 12.024 Kilometer bei den gefahrenen Kilometern

nicht aufgeklärt worden, zumal bei dieser Berechnung privat gefahrene Kilometer gänzlich

unberücksichtigt geblieben seien; eine solche Differenz könne nicht mit Verweis auf die

gelegentliche Nutzung des PKW der Klägerin erklärt werden, zumal die Klägerin ihren

PKW an 184 Tagen im Jahr 1997 zu Fahrten zu ihrer Arbeitsstelle genutzt habe.

Das Gericht hat über die Fragen, an welchen Orten und mit welchen Inhalten die

Lerngemeinschaft durchgeführt worden sind, Beweis erhoben durch Vernehmung der

anderen Teilnehmer als Zeugen; auf das Protokoll der Beweisaufnahme wird Bezug

genommen.

Die Klage ist unbegründet, da das Gericht nach dem Gesamtergebnis des Verfahrens

einschließlich der Beweisaufnahme nicht davon überzeugt ist (§ 96 Abs. 1 Satz 1

Finanzgerichtsordnung - FGO -), dass höhere Aufwendungen für Fahrten des Klägers zu

Lerngemeinschaften als vom Beklagten bereits anerkannt als Werbungskosten (§ 9

Einkommensteuergesetz - EStG -) bei den Einkünften des Klägers aus nichtselbständiger

Arbeit (§ 19 EStG) zu berücksichtigen sind.

Da der Kläger im Streitjahr bei einer Steuerberatungsgesellschaft als Steuerfachgehilfe

angestellt war, sind die Kosten des Studienlehrgangs zur Vorbereitung auf die

Steuerberaterprüfung ebenso wie die Ausbildung eines angestellten Gesellen eines

Wirtschaftsprüfers zum Steuerbevollmächtigten (Urteil des Bundesfinanzhofs vom

9.11.1971 VI R 109/69, Bundessteuerblatt II 1972, 147) oder eines Angestelltengesellen

zum Meister (Urteil des Bundesfinanzhofs vom 15.12.1989 VI R 44/86, Bundesteuerblatt II

1990, 692) grundsätzlich beruflich veranlasste Weiterbildungskosten (Fortbildungskosten)

und damit gemäß § 9 Abs. 1 Satz 1 EStG Werbungskosten bei den Einkünften aus

nichtselbständiger Arbeit. Auch Fahrtaufwendungen zu Lerngemeinschaften, die eine

Fortbildungsmaßnahme begleiten, können Werbungskosten sein, (Urteil des

Finanzgerichts Münster vom 23.6.1994 I K 6557/93 E, Entscheidungen der Finanzgerichte -

EFG - 1995, 7; Schmidt, EStG, 20. Auflage, § 19 Rdzf. 60 "Fortbildungskosten"). Ebenso

wie bei anderen Fortbildungsveranstaltungen (Lehrgänge, Tagungen, berufliche

Informationsreisen u.ä.) ist jedoch auch bei Lerngemeinschaften Voraussetzung für die

Anerkennung von Aufwendungen als Werbungskosten, dass die fast ausschließlich

berufliche Veranlassung der einzelnen Termine der Lerngemeinschaften erwiesen ist,

wobei der Steuerpflichtige die Beweislast (Feststellungslast) für die fast ausschließlich

berufliche Veranlassung der Lerngemeinschaften trägt. Das gilt umso mehr, als - anders als

bei Lernveranstaltungen, die im Gebäude einer Fortbildungseinrichtung oder an der

Arbeitsstätte stattfinden - bei einer in einer Privatwohnung stattfindenden Lerngemeinschaft

nicht ohne weiteres von einer fast ausschließlich beruflichen Veranlassung ausgegangen

werden kann; denn es entspricht allgemeiner Erfahrung, dass bei einer solchen

Veranstaltung private Interessen nicht von untergeordneter Bedeutung sind (Urteil des

Bundesfinanzhof vom 5.3.1993 VI R 82/91, Sammlung amtlich nicht veröffentlichter

Entscheidungen des Bundesfinanzhofs - BFH/NV - 1993, 533; Urteil des Finanzgerichts

Münster 1 K 6557/93 E). Eine Schätzung der Zahl der Lerngemeinschaften und der Höhe

der Aufwendungen gemäß § 96 Abs. 1 Satz 1 2. Halbsatz FGO durch das Gericht kommt

nur in Betracht, wenn zur Überzeugung des Gerichts davon auszugehen ist, dass

überhaupt fast ausschließlich beruflich bedingte Lerngemeinschaften stattgefunden haben.

Nach dem Gesamtergebnis des Verfahrens einschließlich des Ergebnisses der

Beweisaufnahme ist das Gericht nicht davon überzeugt, dass die einzelnen

Lerngemeinschaften nach Inhalt und Ablauf fast ausschließlich beruflich veranlasst waren.

Denn sowohl der Kläger als auch die Zeugen haben nicht darlegen und nachweisen

können, welchen konkreten Gegenstand die einzelnen Lerngemeinschaften gehabt haben

und welchen konkreten Verlauf die einzelnen Lerngemeinschaften genommen haben. Die

allgemeine Schilderung desjenigen, was allgemein bei den Lerngemeinschaften

durchgenommen und bearbeitet worden ist, und die generelle Darlegung des Ablaufs und

der Dauer der Lerngemeinschaften sowohl durch den Kläger als auch durch die Zeugen ist

für den notwendigen, konkreten Nachweis der fast ausschließlich beruflichen

Veranlassung der jeweiligen einzelnen Lerngemeinschaft nicht ausreichend. Nur wenn die

Umstände der einzelnen Lerngemeinschaft nachgewiesen werden, wird das Gericht in die

Lage versetzt, entscheiden zu können, ob die einzelne Lerngemeinschaft fast

ausschließlich beruflich veranlasst ist. Ein solcher Nachweis wäre dem Kläger möglich

gewesen und ist ihm auch zumutbar, da gerade der Umstand, dass die

Lerngemeinschaften ausschließlich im privaten Bereich stattgefunden haben, eine

Beweisvorsorge nahegelegt hätte, z.B. durch tagebuchartige Aufzeichnungen über den

Inhalt und den Ablauf jeder einzelnen Lerngemeinschaft. Die vom Kläger angebotene

eidesstattliche Versicherung ist im Klageverfahren kein ausreichendes Beweismittel

(Gräber, FGO, 5. Auflage, § 96 Rdzf. 20).

Im Übrigen sprechen folgende Umstände gegen die Richtigkeit der Angaben des Klägers:

Angesichts der geographischen Gegebenheiten und der Zeitangaben des Klägers und der

Zeugen (Beginn der Lerngemeinschaften zwischen 19 und 20.00 Uhr; der Kläger ist nach

der Aussage des Zeugen D meistens zwischen 19.45 Uhr und 20.15 Uhr erschienen)

erscheint es dem Gericht wenig glaubhaft, dass der Kläger, fanden die Lerngemeinschaften

bei den Zeugen statt, nach Arbeitsschluss um 17.30 Uhr stets von seiner im Nordwesten F

´s gelegenen Arbeitsstelle erst nach G zurückgefahren sein will, um seine Familie zu

treffen, um anschließend dann von G aus zu den Lerngemeinschaften zu fahren. Da

einerseits die Wohnungen der Zeugen nur 35 km (Zeugen C und D) sowie 40 km (Zeuge E)

von der Arbeitsstelle des Klägers entfernt liegen und andererseits eine Heimfahrt durch den

Berufsverkehr zur 49 km entfernt gelegenen Familienwohnung dem Kläger bis zur Abfahrt

zu den Lerngemeinschaften nur wenig Zeit für ein Zusammensein mit der Familie gelassen

hätte, hält es das Gericht für wenig wahrscheinlich, dass der Kläger bei den

Lerngemeinschaften in den Wohnungen der Zeugen stets zunächst nach Hause gefahren

ist. Die Angaben des Klägers über die zu den Lerngemeinschaften gefahrenen Kilometern

werden auch durch die vom Beklagten anhand der Angaben des Klägers errechnete und

rechnerisch nicht bestrittene Differenz von 12.024 km in Frage gestellt. Denn abgesehen

von dem Umstand, dass der Kläger in der Anlage N allein den Pkw-Kombi mit dem

Kennzeichen X genannt hat, kann der Indizwert der nicht unerheblichen Differenz von

12.024 km, zu der noch - so zutreffend der Beklagte - privat gefahrene Kilometer

hinzuzurechnen wären, nicht ohne weitere Darlegungen und Nachweise durch den Vortrag

des Klägers entkräftet werden, auch mit dem VW-Polo der Klägerin gefahren zu sein.

Gegen die Angaben des Klägers, die Lerngemeinschaften seien - auch in den Ferien -

durchgehend von montags bis donnerstags durchgeführt worden, spricht nach Ansicht des

Gerichts darüber hinaus, dass dem Kläger und den anderen Teilnehmern, da freitags und

samstags die Lehrveranstaltungen in F stattfanden, dann keine Zeit zum eigenen Studium

verblieben wäre. Ein intensives Eigenstudium, d.h. ein eigen erarbeitetes Verständnis z.B.

von Vorschriften und Richtlinien, ist aber Voraussetzung, um sinnvollerweise an einer

Lerngemeinschaft teilnehmen zu können; jedenfalls kann auch nach der Erfahrung der

Mitglieder des Senats ein erforderliches Eigenstudium nicht durch eine Lerngemeinschaft

mit anderen Teilnehmern eines Fortbildungslehrgangs ersetzt werden.

Ob im vorliegenden Streitfall überhaupt die dargelegten Voraussetzungen für eine

Schätzung durch das Gericht gemäß § 96 Abs. 1 Satz 1 2. Halbsatz FGO vorliegen, kann

dahinstehen; denn selbst wenn das Gericht die Zahl der fast ausschließlich beruflich

veranlassten Lerngemeinschaften zu schätzen hätte, führte diese Schätzung nicht zu

höheren als Werbungskosten anzuerkennenden Fahrtaufwendungen als vom Beklagten

bereits im Wege der Schätzung anerkannt worden sind.

Die Kostenentscheidung ergibt sich aus § 135 Abs. 1 FGO.