Urteil des BFH vom 22.01.2015
Anwendung von § 63 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 GKG - Rechtsschutzbedürfnis für die Festsetzung eines Streitwerts durch das Revisionsgericht - Bemessung des Streitwerts bei Anfechtung bzw. Aufhebung von Gewinnfeststellungsbescheiden und Einheitswertbescheiden wege
BUNDESFINANZHOF Beschluss vom 22.1.2015, IV S 17/14
Anwendung von § 63 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 GKG - Rechtsschutzbedürfnis für die Festsetzung
eines Streitwerts durch das Revisionsgericht - Bemessung des Streitwerts bei Anfechtung bzw.
Aufhebung von Gewinnfeststellungsbescheiden und Einheitswertbescheiden wegen
Nichtbestehens einer Mitunternehmerschaft - Kein eigener Streitwert bei Hilfsantrag
Tenor
1. Der Antrag auf Abänderung des vom Finanzgericht Berlin-Brandenburg mit Beschluss vom
10. September 2014 8 K 8044/04 B für das erstinstanzliche Verfahren festgesetzten Streitwerts
wird abgelehnt.
2. Der Streitwert für das Revisionsverfahren IV R 53/10 wird auf ... EUR festgesetzt.
Tatbestand
1 I. Mit Beschluss vom 27. November 2013 IV S 14/13 hat der erkennende Senat den Antrag
der Klägerin, Revisionsklägerin, Anschlussrevisionsbeklagten und Antragstellerin
(Klägerin) auf Festsetzung des Streitwerts für das Revisionsverfahren IV R 53/10 auf …
EUR mangels eines besonderen Rechtsschutzbedürfnisses der Klägerin abgelehnt, weil
die für die Streitwertfestsetzung maßgeblichen Rechtsgrundsätze durch die
Rechtsprechung hinreichend geklärt seien. Der Senat hat diese Grundsätze sodann im
Einzelnen dargestellt und ausgeführt, die Höhe des Streitwerts lasse sich aus diesen und
dem Antrag der Klägerin eindeutig ermitteln.
2 Durch Beschluss vom 25. März 2014 8 K 8044/04 B hat das Finanzgericht (FG) den
Streitwert sodann auf … EUR (… EUR für die Anfechtung/Aufhebung der
Gewinnfeststellungsbescheide und … EUR für diejenige der Einheitswertbescheide)
festgesetzt. Dabei ermittelte es die Bedeutung der Sache bezogen auf die
Anfechtung/Aufhebung der Gewinnfeststellungsbescheide durch Ansatz eines typisierten
Prozentsatzes in Höhe von 25 % auf die jeweiligen Gewinnanteile, wodurch die ebenfalls
begehrte Bewertung des seinerzeitigen Hilfsantrags entfalle. Die Bedeutung der Sache
bezogen auf die Anfechtung/Aufhebung der Einheitswertbescheide bestimmte das FG
durch Ansatz eines pauschalen Prozentsatzes in Höhe von 1 % auf die Einheitswerte.
3 Nach weiterem Vortrag der Beteiligten änderte das FG durch Beschluss vom
10. September 2014 seinen Streitwertbeschluss dahingehend, dass der Streitwert nunmehr
auf … EUR festgesetzt wurde. Die Bedeutung der Sache bezogen auf den von der Klägerin
gestellten Hauptantrag (Anfechtung/Aufhebung der Gewinnfeststellungsbescheide) sei
richtigerweise durch Ansatz eines typisierten Prozentsatzes in Höhe von 1 % auf die
jeweiligen Gewinnanteile zu ermitteln. Die Aufhebung der Gewinnfeststellungsbescheide
habe für die Klägerin zu keiner körperschaftsteuerlichen Auswirkung geführt, denn der
bislang festgestellte Anteil werde trotz Aufhebung der entsprechenden Bescheide bei der
Körperschaftsteuerfestsetzung weiter berücksichtigt. Dem stehe auch der Senatsbeschluss
vom 27. November 2013 IV S 14/13 nicht entgegen, denn dort sei auf den Beschluss des
Bundesfinanzhofs (BFH) vom 20. Dezember 1985 VIII R 341/82 (BFH/NV 1986, 481)
Bezug genommen, der von einem Streitwert in Höhe von 1 % des streitigen Betrags
ausgehe. Der Streitwert betrage also … EUR. Zusätzlich sei aber auch noch ein Streitwert
hinsichtlich des seinerzeit gestellten Hilfsantrags zu berücksichtigen, weil der Hauptantrag
nur die steuerliche Anerkennung der stillen Gesellschaft, der Hilfsantrag dagegen die Höhe
des Gewinnanteils selber betroffen habe. Der entsprechende Streitwert sei aus den
anzusetzenden Gewinnminderungen in Höhe von … DM unter Anwendung eines
pauschalen Steuersatzes in Höhe von 37,5 % abzuleiten und betrage … EUR. Die
Streitwerte für den Haupt- und den Hilfsantrag seien zusammenzurechnen und um den --
zwischen den Beteiligten unstreitigen-- Streitwert für die Anfechtung/Aufhebung der
Einheitswertbescheide zu erhöhen.
4 Dagegen wehrt sich die Klägerin mit ihrer Beschwerde, mit der sie den Streitwert für das
gesamte Verfahren auf … EUR festgesetzt wissen will. Die Streitwertfestsetzung des FG
könne nach § 63 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 des Gerichtskostengesetzes (GKG) geändert werden,
denn das Verfahren wegen der Entscheidung über den Streitwert schwebe noch in der
Rechtsmittelinstanz und die Änderung sei auch innerhalb einer angemessenen Frist
beantragt worden. Wegen der Höhe des Streitwerts im Revisionsverfahren sei der
erkennende Senat in seinem Beschluss vom 27. November 2013 IV S 14/13 davon
ausgegangen, dass die Bedeutung der Sache bezogen auf die Anfechtung/Aufhebung der
Gewinnfeststellungsbescheide durch Ansatz eines typisierten Prozentsatzes in Höhe von
37,5 % zu bemessen sei. Der Senat habe sich die einschlägigen Ausführungen im
Beschluss des FG Köln vom 17. April 2008 10 Ko 3928/07 (Entscheidungen der
Finanzgerichte 2008, 1488) zu eigen gemacht. Dort würden nur die
körperschaftsteuerlichen, nicht aber die gewerbesteuerlichen Auswirkungen berücksichtigt.
Da das FG im Streitfall sowohl über den Haupt- als auch den Hilfsantrag entschieden habe,
seien die entsprechenden Streitwerte zusammenzurechnen. Es ergebe sich bezogen auf
die Feststellungsbescheide und den Hauptantrag --unter Berücksichtigung eines
pauschalen Satzes von 37,5 %-- ein Streitwert in Höhe von … EUR. Für den Hilfsantrag
betrage der Streitwert --wie vom FG berechnet-- … EUR und für die Einheitswerte … EUR.
(…)
5 Die Klägerin beantragt, den Streitwert des Revisionsverfahrens auf … EUR festzusetzen
und den Beschluss des FG Berlin-Brandenburg vom 10. September 2014 8 K 8044/04 B
dahingehend zu ändern, dass der Streitwert für die erste Instanz ebenfalls … EUR beträgt.
6 Der Beklagte, Revisionsbeklagte und Anschlussrevisionskläger (das Finanzamt --FA--)
beantragt, den Antrag auf Änderung des Beschlusses des FG Berlin-Brandenburg vom
10. September 2014 8 K 8044/04 B betreffend die Streitwertfestsetzung für die erste
Instanz zurückzuweisen, hilfsweise den Streitwert für das Revisionsverfahren auf … EUR
und den Streitwert für die erste Instanz auf … EUR festzusetzen.
7 Für den Antrag auf Streitwertfestsetzung im Revisionsverfahren fehle weiterhin das
Rechtsschutzinteresse. Der BFH habe die bei der Streitwertberechnung zu
berücksichtigenden Grundsätze in seinem Beschluss vom 27. November 2013 IV S 14/13
dargelegt und das FG sei auch von ihnen ausgegangen. Dieses habe nur die
einkommensteuerlichen Auswirkungen in den Blick genommen und die
gewerbesteuerlichen Auswirkungen --auch unter Berücksichtigung der BFH-
Rechtsprechung-- zu Recht unberücksichtigt gelassen. Der Hilfsantrag sei in die
Bemessung des Streitwerts des Revisionsverfahrens schon deshalb nicht einzubeziehen,
weil der BFH über ihn nicht entschieden habe und ansonsten eine Doppelberücksichtigung
drohe. Die begehrte Änderung der Streitwertfestsetzung für die erste Instanz sei
unzulässig, denn beim BFH schwebe kein entsprechendes Verfahren, weil der
angefochtene Beschluss des FG unanfechtbar sei.
Entscheidungsgründe
8 II. Der von der Klägerin gestellte Antrag auf Änderung der Streitwertfestsetzung für die
erste Instanz ist unzulässig und war daher abzulehnen.
9 Nach § 63 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 GKG kann der BFH als Rechtsmittelinstanz zwar die
Streitwertfestsetzung der ersten Instanz ändern, wenn das Verfahren wegen der
Entscheidung über den Streitwert in der Rechtsmittelinstanz schwebt. Das ist aber
bezogen auf die vom FG vorgenommene Streitwertfestsetzung nicht der Fall, weil der
angefochtene Beschluss nach § 66 Abs. 3 Satz 3 GKG unanfechtbar und im
finanzgerichtlichen Verfahren das Rechtsmittel der Beschwerde in Streitigkeiten über die
Streitwertfestsetzung durch das FG gesetzlich nicht vorgesehen ist (vgl. BFH-Beschluss
vom 24. April 2012 IX E 4/12, BFH/NV 2012, 1798). Anders als die Klägerin meint,
schwebt das Verfahren auch nicht deshalb vor der Rechtsmittelinstanz, weil dort zugleich
ein Antrag auf Streitwertfestsetzung für das Revisionsverfahren gestellt worden ist.
III.
10 Der Antrag auf Festsetzung des Streitwerts für das Revisionsverfahren ist statthaft (dazu
1.) und führt zur Festsetzung eines Streitwerts in Höhe von … EUR (dazu 2.).
11 1. Nach § 63 Abs. 2 Satz 2 GKG setzt in der Finanzgerichtsbarkeit das Prozessgericht den
Wert des Streitgegenstandes durch Beschluss fest, wenn ein Beteiligter oder die
Staatskasse die Festsetzung beantragt oder das Gericht sie für angemessen erachtet.
Bereits in seinem Beschluss vom 27. November 2013 IV S 14/13 hat der Senat dazu
darauf hingewiesen, dass für den Antrag ein besonderes Rechtsschutzbedürfnis bestehen
muss (vgl. BFH-Beschlüsse vom 17. November 1987 VIII R 346/83, BFHE 152, 5, BStBl II
1988, 287; vom 18. Oktober 2012 IV S 17/12, BFH/NV 2013, 248). Dieses fehlt zwar in der
Regel, wenn sich die Höhe des Streitwerts aus den Anträgen der Beteiligten und der
bisherigen Rechtsprechung des BFH zur Bemessung des Streitwerts in gleichartigen
Fällen eindeutig ermitteln lässt (BFH-Beschluss vom 17. November 2011 IV S 15/10,
BFHE 235, 122, BStBl II 2012, 246). Legt aber ein Beteiligter --wie im Streitfall die
Klägerin-- substantiiert dar, das FG habe die bestehende BFH-Rechtsprechung bei der
Streitwertfestsetzung für das erstinstanzliche Verfahren fehlerhaft angewandt und es
stehe zu befürchten, dass der zuständige Kostenbeamte des FG die Rechtsauffassung
des FG auch für die Festsetzung des Streitwerts für die Revisionsinstanz anwenden
werde, so ist das Rechtsschutzbedürfnis des Beteiligten für eine Streitwertfestsetzung
durch das Revisionsgericht jedenfalls zu bejahen, wenn die BFH-Rechtsprechung --wie
sich aus den Ausführungen unter 2. ergibt-- tatsächlich fehlerhaft angewandt wurde.
12 2. Der Streitwert für das Revisionsverfahren ist im Gefolge der Ausführungen des Senats
in seinem Beschluss vom 27. November 2013 IV S 14/13 --insoweit wie vom FG im
ursprünglichen Streitwertbeschluss vom 25. März 2014 vorgenommen-- auf … EUR
festzusetzen.
13 a) In seinem Beschluss vom 27. November 2013 IV S 14/13 hat der Senat dargelegt, dass
in Fällen, in denen die Aufhebung eines Gewinnfeststellungsbescheids beantragt wird,
grundsätzlich der gesamte Gewinn Gegenstand des Rechtsstreits ist. Bei der Klage nur
eines Gesellschafters gegen einen Gewinnfeststellungsbescheid ist der Streitwert dabei
von dem (anteiligen) Betrag zu berechnen, um den der Gewinnanteil des klagenden
Gesellschafters zu vermindern wäre (ständige Rechtsprechung, z.B. BFH-Beschluss vom
29. September 2005 IV E 5/05, BFH/NV 2006, 315, m.w.N.). Gleiches gilt hinsichtlich der
Bescheide über die Einheitswerte des Betriebsvermögens. Im Verfahren der gesonderten
und einheitlichen Feststellung von Besteuerungsgrundlagen bemisst sich dabei der
Streitwert nach der typisierten einkommensteuerlichen oder körperschaftsteuerlichen
Bedeutung für den Kläger. Die Bedeutung ist dabei grundsätzlich mit 25 % des streitigen
Gewinns oder Verlusts zu bemessen (BFH-Beschluss in BFH/NV 2013, 248, m.w.N.). Nur
ausnahmsweise kommt der Ansatz eines höheren oder niedrigeren Prozentsatzes dann in
Betracht, wenn ohne besondere Ermittlungen im Gewinnfeststellungsverfahren erkennbar
ist, dass der Pauschalsatz von 25 % den tatsächlichen steuerlichen Auswirkungen nicht
gerecht wird (vgl. z.B. BFH-Beschluss in BFH/NV 2006, 315, m.w.N.). In diesem
Zusammenhang ist bereits geklärt, dass bei einem Rechtsstreit, der wegen
Nichtbestehens einer Mitunternehmerschaft die ersatzlose Aufhebung des
Gewinnfeststellungsbescheids zum Gegenstand hat, der Ansatz eines niedrigeren
Prozentsatzes (z.B. 1 %) nicht zur Anwendung kommt (BFH-Beschlüsse vom
11. September 1975 IV B 22/71, BFHE 116, 530, BStBl II 1976, 22; vom 26. September
2011 VIII E 2/11, BFH/NV 2012, 444). Das gilt auch dann, wenn der Bescheid in Gänze
aufgehoben wird, weil eine atypisch stille Gesellschaft nicht besteht.
14 b) Wendet man die vorgenannten Grundsätze auf die Festsetzung des Streitwerts für die
Anfechtung/Aufhebung der Gewinnfeststellungsbescheide an, so ergibt sich, dass hier ein
pauschalierter Satz in Höhe von 25 % zur Anwendung kommen muss, weil kein Fall
vorliegt, in dem ausnahmsweise ein höherer oder niedrigerer Prozentsatz anzusetzen
wäre.
15 aa) Soweit das FA vorträgt, es sei deshalb nur ein pauschaler Satz von 1 % anzuwenden,
weil die gewerbesteuerlichen Auswirkungen unberücksichtigt zu lassen seien, ist dem
nicht zu folgen. Nach der höchstrichterlichen Rechtsprechung sind die
gewerbesteuerlichen Auswirkungen zwar nur zu berücksichtigen, soweit sie sich
unmittelbar auf die festgestellten Einkünfte auswirken. Der Wert des Streitgegenstandes
wird aber durch die Minderung der Gewerbesteuerrückstellung beeinflusst, die sich bei
einem für den Steuerpflichtigen positiven Ausgang des Rechtsstreits als Folge einer
Gewinnminderung ergibt (BFH-Beschluss vom 28. Mai 1980 IV R 135/79, BFHE 130, 484,
BStBl II 1980, 591). Der Erfolg der Revision der Klägerin führt aber --worauf die Klägerin
auch zu Recht hingewiesen hat-- zu einer Minderung der Gewerbesteuerrückstellung.
16 bb) Anders als die Klägerin meint, ist allerdings im Streitfall kein höherer pauschaler Satz
als 25 % anzuwenden. In der Rechtsprechung ist zwar nach den Ausführungen im
Senatsbeschluss vom 27. November 2013 IV S 14/13 geklärt, dass ausnahmsweise der
Ansatz eines höheren Prozentsatzes in Betracht zu ziehen ist, wenn es erkennbar zu
einer höheren einkommensteuerlichen Auswirkung kommt (vgl. z.B. BFH-Beschluss vom
29. Februar 2012 IV E 1/12, BFH/NV 2012, 1153, m.w.N.). Gleiches gilt, wenn es sich --
wie im vorliegenden Fall-- bei der Klägerin um eine Körperschaft im Sinne des
Körperschaftsteuergesetzes (KStG) handelt; dann ist der anzuwendende Satz nach den
körperschaftsteuerlichen Auswirkungen zu bemessen (vgl. BFH-Beschluss in BFH/NV
1986, 481). Bei der typisiert erfolgenden Ermittlung der körperschaftsteuerlichen
Auswirkungen darf aber bereits nicht unberücksichtigt bleiben, dass unter dem im Streitfall
anzuwendenden Anrechnungsverfahren nicht nur der Thesaurierungssteuersatz in Höhe
von 45 % (§ 23 Abs. 1 KStG in der in den Streitjahren geltenden Fassung --KStG a.F.--)
und der Ausschüttungssteuersatz in Höhe von 30 % (§ 27 Abs. 1 KStG a.F.) zur
Anwendung kommen konnte, sondern auch die Möglichkeit bestand, dass Beträge für die
Ausschüttung verwendet wurden, die § 30 Abs. 1 Nr. 3 i.V.m. Abs. 2 KStG a.F. unterfielen
und nicht mit Körperschaftsteuer zu belasten waren. In Fällen, in denen sich --wie im
Streitfall-- die steuerlichen Auswirkungen auf die Höhe der Einkünfte nur auf die
Änderung der Gewerbesteuerrückstellung beziehen, ist zudem kein Fall gegeben, in
welchem der Pauschalsatz von 25 % den tatsächlichen steuerlichen Auswirkungen nicht
gerecht würde. Entsprechend besteht auch kein Bedürfnis, einen höheren pauschalierten
Satz anzuwenden.
17 cc) Der von der Klägerin gestellte Hilfsantrag ist deshalb nicht mit einem eigenen
Streitwert zu bemessen, weil er denselben Streitgegenstand betraf. Während nämlich der
Hauptantrag auf den Wegfall des streitigen Gewinnanteils gerichtet war, zielte der
Hilfsantrag (nur) auf die Minderung des Gewinns. Beide Anträge sind danach materiell-
rechtlich auf die Reduzierung der entsprechenden Einkünfte gerichtet, so dass der
Hilfsantrag im Hauptantrag enthalten ist.
18 c) Da zwischen den Beteiligten kein Streit über die Höhe des Streitwerts für die
Anfechtung/Aufhebung der Einheitswertbescheide besteht, sieht der Senat dazu von
weiteren Ausführungen ab.
IV.
19 1. Gerichtsgebühren für die Streitwertfestsetzung fallen nicht an, da es an einem
entsprechenden Gebührentatbestand im GKG fehlt.
20 2. Dieser Beschluss ist unanfechtbar (§ 68 Abs. 1 Satz 5 i.V.m. § 66 Abs. 3 Satz 3 GKG,
§ 128 Abs. 4 der Finanzgerichtsordnung).