Urteil des BFH vom 30.01.2013
Eintritt des Besserungsfalls nach Verkauf eines "Besserungsscheins" zum Verkehrswert ohne schenkungsteuerrechtliche Bedeutung; Verhältnis von vGA und Schenkungsteuer
BUNDESFINANZHOF Urteil vom 30.1.2013, II R 6/12
Eintritt des Besserungsfalls nach Verkauf eines "Besserungsscheins" zum Verkehrswert ohne
schenkungsteuerrechtliche Bedeutung; Verhältnis von vGA und Schenkungsteuer
Leitsätze
1. Tritt nach dem Verkauf einer Forderung mit Besserungsschein zum Verkehrswert der
Besserungsfall ein, verwandelt sich der Verkauf nicht in eine freigebige Zuwendung.
2. Im Verhältnis einer Kapitalgesellschaft zu ihren Gesellschaftern oder zu den Gesellschaftern
einer an ihr beteiligten Kapitalgesellschaft gibt es neben betrieblich veranlassten
Rechtsbeziehungen lediglich offene und verdeckte Gewinnausschüttungen sowie
Kapitalrückzahlungen, aber keine freigebigen Zuwendungen.
Tatbestand
1 I. Die Kläger und Revisionskläger (Kläger) sind die Gesamtrechtsnachfolger des während des
Revisionsverfahrens verstorbenen Klägers und Revisionsklägers R. R war Mitgesellschafter
einer GmbH (GmbH 1), die die alleinige Aktionärin einer AG war, und ferner Mitgesellschafter
einer weiteren GmbH (GmbH 2). Die GmbH 2 erlitt in den Jahren 2000 bis 2003 erhebliche
Verluste, die die AG durch die Gewährung von Darlehen in Höhe von mehr als 2 Mio. EUR
finanzierte. Im Dezember 2003 verkauften die Gesellschafter der GmbH 2 ihre
Geschäftsanteile für einen Kaufpreis von 0 EUR an die AG, die sie ihrerseits mit Vertrag vom
20. Dezember 2004 für 1 EUR an eine dritte GmbH (GmbH 3) verkaufte, deren alleiniger
Gesellschafter R war.
2 Die AG verzichtete am 30. Dezember 2004 auf die Rückzahlung der der GmbH 2 gewährten
Darlehen, soweit dies erforderlich war, um deren bilanzielle Überschuldung zu verhindern.
Der Verzicht erfolgte mit einer Besserungsabrede dergestalt, dass die Forderung der AG
wieder aufleben sollte, soweit ihre Erfüllung aus einem künftigen Bilanzgewinn oder
Liquidationsüberschuss der GmbH 2 möglich sein würde, frühestens aber mit Wirkung ab dem
Geschäftsjahr 2007 und höchstens in Höhe von 1 Mio. EUR jährlich. Die AG verkaufte diesen
"Besserungsschein" mit Vertrag vom 15. Dezember 2005 für einen Kaufpreis von 1 EUR an R
und trat ihn mit Wirkung ab dem 31. Dezember 2004 an ihn ab. In dem Kaufvertrag wurde
ausgeführt, der Wert des "Besserungsscheins" übersteige den Kaufpreis in keinem Fall.
3 Da in den Geschäftsjahren 2007 und 2008 der Besserungsfall eintrat, wurden dem für R bei
der GmbH 2 geführten Darlehenskonto zum 31. Dezember 2007 und zum 31. Dezember 2008
Beträge von 961.593 EUR bzw. 1 Mio. EUR gutgeschrieben.
4 Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) sah in diesen Gutschriften am
31. Dezember 2007 und 31. Dezember 2008 ausgeführte freigebige Zuwendungen der AG an
R und setzte demgemäß gegen ihn auf diese Stichtage Schenkungsteuer von 335.405 EUR
und 350.000 EUR fest. Die Einsprüche blieben erfolglos.
5 Das Finanzgericht (FG) gab der Klage durch das in Entscheidungen der Finanzgerichte 2012,
952 veröffentlichte Urteil nur hinsichtlich der Höhe der Steuerfestsetzung zum 31. Dezember
2007 teilweise statt, indem es die Steuer auf 334.705 EUR (35 % von 956.300 EUR)
herabsetzte, und wies die Klage im Übrigen ab. Das FA habe zu Recht das Vorliegen
freigebiger Zuwendungen der AG an R angenommen. Es könne auf sich beruhen, ob der
Abschluss des Kaufvertrags vom 15. Dezember 2005 zu einer verdeckten
Gewinnausschüttung (vGA) geführt habe. Selbst wenn dies der Fall sein sollte, würde dies die
Rechtmäßigkeit der Festsetzung der Schenkungsteuer nicht infrage stellen.
6 Mit der Revision rügen die Kläger Verletzung des § 7 Abs. 1 Nr. 1 des Erbschaftsteuer- und
Schenkungsteuergesetzes (ErbStG). Da der Verkehrswert der von R erworbenen Forderung
beim Abschluss des Kaufvertrags vom 15. Dezember 2005 nicht höher als 1 EUR gewesen
sei, stelle der Kaufpreis eine angemessene Gegenleistung dar. Dies schließe das Vorliegen
freigebiger Zuwendungen aus.
7 Die Kläger beantragen, die Vorentscheidung, die Einspruchsentscheidungen vom 21. Februar
2011 und die Schenkungsteuerbescheide vom 11. Januar 2011 aufzuheben.
8 Das FA beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.
Entscheidungsgründe
9 II. Die Revision ist begründet. Sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung, der
Einspruchsentscheidungen vom 21. Februar 2011 und der Steuerbescheide vom 11. Januar
2011 (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Das FG hat zu Unrecht
angenommen, die AG habe R am 31. Dezember 2007 und 31. Dezember 2008 etwas
freigebig zugewandt.
10 1. Gemäß § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG gilt als Schenkung unter Lebenden jede freigebige
Zuwendung unter Lebenden, soweit der Bedachte durch sie auf Kosten des Zuwendenden
bereichert wird.
11 a) Eine freigebige Zuwendung setzt in objektiver Hinsicht voraus, dass die Leistung zu einer
Bereicherung des Bedachten auf Kosten des Zuwendenden führt und die Zuwendung
(objektiv) unentgeltlich ist (Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 23. November 2011
II R 33/10, BFHE 237, 179, BStBl II 2012, 473, Rz 20), und in subjektiver Hinsicht den Willen
des Zuwendenden zur Freigebigkeit (BFH-Urteil vom 15. Dezember 2010 II R 41/08, BFHE
232, 210, BStBl II 2011, 363, Rz 9).
12 b) Eine freigebige Zuwendung liegt auch vor, wenn einer höherwertigen Leistung eine
Gegenleistung von geringerem Wert gegenübersteht und die höherwertige Leistung neben
Elementen der Freigebigkeit auch Elemente eines Austauschvertrags enthält, ohne dass
sich die höherwertige Leistung in zwei selbständige Leistungen aufteilen lässt (sog.
gemischte Schenkung). Über eine --teilweise-- Unentgeltlichkeit und die Frage einer
Bereicherung ist dabei nach zivilrechtlichen Grundsätzen zu entscheiden. Bei einer
gemischten Schenkung unterliegt der Schenkungsteuer nur der (unselbständige) freigebige
Teil der Zuwendung. Dieser Teil ist die Bereicherung i.S. von § 10 Abs. 1 Satz 1 ErbStG und
bestimmt sich nach dem Verhältnis des Verkehrswerts der Bereicherung des Bedachten zum
Verkehrswert der Leistung des Schenkers (BFH-Urteile in BFHE 232, 210, BStBl II 2011,
363, Rz 10, 14, und vom 23. Mai 2012 II R 21/10, BFHE 237, 466, BStBl II 2012, 793, Rz 22).
13 Für die Ermittlung des Verkehrswerts kommt es dabei auf den Bewertungsstichtag an.
Spätere Entwicklungen wie etwa das vorzeitige Ableben des Rentenberechtigten, wenn sich
der Beschenkte im Rahmen einer gemischten Schenkung zur Zahlung einer Rente
verpflichtet hat, können dabei abweichend von der Ermittlung des Steuerwerts (vgl. § 14
Abs. 2 des Bewertungsgesetzes) nicht berücksichtigt werden (BFH-Urteil vom 17. Oktober
2001 II R 72/99, BFHE 196, 296, BStBl II 2002, 25).
14 2. Diese Voraussetzungen einer gemischten Schenkung sind nach den vom FG getroffenen
Feststellungen (§ 118 Abs. 2 FGO) im Streitfall nicht erfüllt.
15 a) Das FG hat nicht festgestellt, dass der Verkehrswert der von R erworbenen Forderung
beim Abschluss des Kaufvertrags vom 15. Dezember 2005 höher als 1 EUR gewesen sei.
Der Kaufpreis stellte daher eine angemessene Gegenleistung für den Erwerb der Forderung
dar. Die AG hatte demgemäß auch nicht den für das Vorliegen einer freigebigen Zuwendung
erforderlichen Willen zur Freigebigkeit. Dies schließt das Vorliegen einer freigebigen
Zuwendung aus.
16 b) Dass später der Besserungsfall eingetreten ist und die Forderung daher werthaltig wurde,
ist unerheblich. Dies hatte nicht zur Folge, dass sich der zum Verkehrswert erfolgte Verkauf
der Forderung rückwirkend in eine freigebige Zuwendung umwandelte. Der Eintritt des
Besserungsfalls hat den für die Besteuerung maßgebenden Sachverhalt nicht rückwirkend
verändert. Es handelt sich dabei vielmehr um eine spätere Entwicklung, die bei der Prüfung,
ob am Stichtag eine gemischte Schenkung vorliegt, keine Rolle spielt.
17 c) Die am 31. Dezember 2007 und 31. Dezember 2008 vorgenommenen Gutschriften auf
dem bei der GmbH 2 für R geführten Darlehenskonto sind auch nicht i.S. von § 7 Abs. 1 Nr. 1
ErbStG "auf Kosten" der AG erfolgt. Da R nicht nur der Gläubiger der gegen die GmbH 2
gerichteten Forderung, sondern zugleich über die GmbH 3 bereits seit Abschluss des
Vertrags vom 20. Dezember 2004 und somit lange vor dem am 15. Dezember 2005
vereinbarten Kauf der Forderung von der AG und auch vor dem Eintritt des Besserungsfalls
mittelbar alleiniger Gesellschafter der GmbH 2 war, ist der Besserungsfall in seinem
Verantwortungs- und Zurechnungsbereich und nicht in jenem der AG eingetreten.
18 d) Aus dem BFH-Urteil vom 21. April 2009 II R 57/07 (BFHE 224, 279, BStBl II 2009, 606)
ergibt sich nichts anderes. Nach diesem Urteil ist zwar die Schenkung einer Forderung,
hinsichtlich der eine Besserungsabrede getroffen wurde, ausgeführt, sobald der
Besserungsfall eingetreten ist. In dem dieser Entscheidung zugrunde liegenden Fall war die
Forderung, auf die sich die vereinbarte Besserungsabrede bezog, aber nicht zum
Verkehrswert verkauft, sondern von vornherein freigebig zugewandt worden. Dies war die
Voraussetzung für die Prüfung, wann die dem Grunde nach vorliegende freigebige
Zuwendung ausgeführt worden war.
19 3. Der Annahme einer freigebigen Zuwendung der AG an R steht auch entgegen, dass es im
Verhältnis einer Kapitalgesellschaft zu ihren Gesellschaftern oder zu den Gesellschaftern
einer an ihr beteiligten Kapitalgesellschaft neben betrieblich veranlassten
Rechtsbeziehungen lediglich offene und verdeckte Gewinnausschüttungen sowie
Kapitalrückzahlungen, aber keine freigebigen Zuwendungen i.S. des § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG
gibt.
20 a) Gewinnausschüttungen einer Kapitalgesellschaft an ihre Gesellschafter erfolgen nicht
freigebig. Sie beruhen vielmehr auf dem Gesellschaftsverhältnis, und zwar unabhängig
davon, ob sie offen oder verdeckt vorgenommen werden, und haben daher jedenfalls im
Verhältnis zu den Gesellschaftern ausschließlich ertragsteuerrechtliche Folgen.
21 aa) Nach § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 des Einkommensteuergesetzes (EStG) gehören zu den
Einkünften aus Kapitalvermögen auch vGA. Eine vGA ist gegeben, wenn eine
Kapitalgesellschaft ihrem Gesellschafter außerhalb der gesellschaftsrechtlichen
Gewinnverteilung einen Vermögensvorteil zuwendet und diese Zuwendung ihren Anlass
oder zumindest ihre Mitveranlassung im Gesellschaftsverhältnis hat. Das ist der Fall, wenn
ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsführer diesen Vorteil einem
Nichtgesellschafter nicht zugewendet hätte (BFH-Urteile vom 13. Dezember 2006
VIII R 31/05, BFHE 216, 214, BStBl II 2007, 393, und vom 27. März 2012 VIII R 27/09,
BFH/NV 2012, 1127, Rz 18). Die Zuwendung eines Vorteils an den Gesellschafter einer
Kapitalgesellschaft außerhalb der gesellschaftsrechtlichen Gewinnverteilung beruht somit
zumindest auch auf dem Gesellschaftsverhältnis, wenn sie nicht ausschließlich betrieblich
veranlasst ist (BFH-Urteile in BFHE 216, 214, BStBl II 2007, 393, und in BFH/NV 2012,
1127, Rz 18 f.).
22 bb) Die vGA mindern das Einkommen einer Kapitalgesellschaft nicht (§ 8 Abs. 3 Satz 2 des
Körperschaftsteuergesetzes --KStG--). Unter einer vGA im Sinne dieser Vorschrift ist eine
Vermögensminderung oder verhinderte Vermögensmehrung zu verstehen, die nicht auf einer
offenen Gewinnausschüttung beruht, sich auf den gemäß § 4 Abs. 1 Satz 1 EStG i.V.m. § 8
Abs. 1 Satz 1 KStG für die Gewinnermittlung maßgebenden Unterschiedsbetrag zwischen
dem Betriebsvermögen am Schluss des Wirtschaftsjahres und dem Betriebsvermögen am
Schluss des vorangegangenen Wirtschaftsjahres auswirkt und durch das
Gesellschaftsverhältnis veranlasst oder mitveranlasst ist. Eine Veranlassung durch das
Gesellschaftsverhältnis hat der BFH für den größten Teil der zu entscheidenden Fälle bejaht,
wenn die Kapitalgesellschaft ihrem Gesellschafter einen Vermögensvorteil zuwendet, den
sie einem Gesellschaftsfremden unter ansonsten vergleichbaren Umständen nicht
zugewendet hätte. Maßstab für den hiernach anzustellenden Fremdvergleich ist das
Handeln eines ordentlichen und gewissenhaften Geschäftsleiters, der gemäß § 43 Abs. 1
des Gesetzes betreffend die Gesellschaften mit beschränkter Haftung die Sorgfalt eines
ordentlichen Geschäftsmannes anwendet (BFH-Urteile vom 24. August 2011 I R 5/10,
BFH/NV 2012, 271, Rz 27; vom 31. Januar 2012 I R 1/11, BFHE 236, 368, BStBl II 2012,
694, Rz 10, und vom 15. Februar 2012 I R 19/11, BFHE 236, 452, Rz 16, je m.w.N.). Zudem
setzt die Annahme einer vGA voraus, dass die Minderung des Unterschiedsbetrages gemäß
§ 4 Abs. 1 Satz 1 EStG i.V.m. § 8 Abs. 1 Satz 1 KStG bei der Körperschaft geeignet ist, beim
Gesellschafter einen sonstigen Bezug i.S. des § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG auszulösen
(BFH-Urteile vom 20. August 2008 I R 19/07, BFHE 222, 494, BStBl II 2011, 60; in BFH/NV
2012, 271, Rz 27, und in BFHE 236, 452, Rz 16, je m.w.N.).
23 cc) Eine vGA besteht in ihrem Wesen darin, dass eine Beurteilung eines Sachverhalts
geltend gemacht wird, die diesen nicht als Grundlage einer Gewinnausschüttung erscheinen
lässt, vielmehr eine solche "verdeckt". Vermögensvorteile werden den Gesellschaftern damit
in einer Form zugeführt, in der sie nicht als Ausschüttung erscheinen, sondern unter anderer
Bezeichnung verborgen sind. Entscheidend ist somit, ob Leistungen an den Gesellschafter
aus betrieblichen Gründen oder mit Rücksicht auf das Gesellschaftsverhältnis (societatis
causa) gewährt werden (BFH-Urteil vom 23. Oktober 1985 I R 247/81, BFHE 145, 165, BStBl
II 1986, 195).
24 Eine vGA kann daher beispielsweise bei einem zwischen der Kapitalgesellschaft und einem
Gesellschafter geschlossenen Kaufvertrag vorliegen, nämlich wenn die Kapitalgesellschaft
einen überhöhten Kaufpreis an den Gesellschafter zahlt oder wenn der vom Gesellschafter
an die Gesellschaft zu entrichtende Kaufpreis unangemessen niedrig ist (BFH-Urteile vom
17. Oktober 2001 I R 103/00, BFHE 197, 68, BStBl II 2004, 171, und vom 6. April 2005
I R 22/04, BFHE 209, 460, BStBl II 2007, 658; Wassermeyer, in: Kirchhof/Söhn/Mellinghoff,
EStG, § 20 Rz C 60a, 60c; Schallmoser/Eisgruber/Janetzko in Herrmann/ Heuer/Raupach,
§ 8 KStG Rz 265; Blümich/Stuhrmann, § 20 EStG Rz 80).
25 dd) Eine vGA an einen Gesellschafter einer Kapitalgesellschaft liegt unter den dargelegten
allgemeinen Voraussetzungen auch dann vor, wenn die Kapitalgesellschaft den
Vermögensvorteil unmittelbar einer dem Gesellschafter nahestehenden Person zuwendet
(vgl. z.B. BFH-Urteil in BFHE 236, 452, Rz 16). Das "Nahestehen" in diesem Sinn kann
familienrechtlicher, gesellschaftsrechtlicher, schuldrechtlicher oder auch rein tatsächlicher
Art sein (BFH-Urteil vom 19. Juni 2007 VIII R 54/05, BFHE 218, 244, BStBl II 2007, 830). Die
Zuwendung eines Vorteils an eine dem Gesellschafter der Kapitalgesellschaft nahestehende
Person ist unabhängig davon als vGA zu beurteilen, ob auch der Gesellschafter selbst ein
vermögenswertes Interesse an dieser Zuwendung hat, soweit andere Ursachen für die
Zuwendung als das Nahestehen des Empfängers zu dem Gesellschafter auszuschließen
sind (BFH-Urteile in BFHE 218, 244, BStBl II 2007, 830, und vom 7. November 2007
II R 28/06, BFHE 218, 414, BStBl II 2008, 258, m.w.N.).
26 Die Zuwendung des Vermögensvorteils an die dem Gesellschafter der Kapitalgesellschaft
nahestehende Person ist im Hinblick auf die Anwendung der Vorschriften über die vGA so
zu beurteilen, als hätte der Gesellschafter selbst den Vorteil erhalten und diesen an die
nahestehende Person weitergegeben (BFH-Urteil in BFHE 218, 244, BStBl II 2007, 830,
m.w.N.).
27 ee) Ist Gesellschafterin einer Kapitalgesellschaft eine andere Kapitalgesellschaft, so stehen
dieser deren Gesellschafter nahe. Leistungen, die eine Kapitalgesellschaft unmittelbar an
einen Gesellschafter ihres eigenen Gesellschafters (mittelbarer Gesellschafter) erbringt,
können daher vGA sein (BFH-Urteil in BFH/NV 2012, 271, Rz 27). In einem solchen Fall ist
der normale Weg der Gewinnausschüttung der Beteiligungsgesellschaft an die
Muttergesellschaft und der Muttergesellschaft an ihren Gesellschafter abgekürzt. Es liegt
dann eine vGA der Beteiligungsgesellschaft an die Muttergesellschaft und eine vGA der
Muttergesellschaft an ihren Gesellschafter vor (vgl. BFH-Urteil in BFHE 145, 165, BStBl II
1986, 195, unter B.II.4.).
28 ff) Entgegen der Ansicht des FG kann die Gewährung eines unangemessenen
Vermögensvorteils durch eine Kapitalgesellschaft an einen ihrer Gesellschafter oder an
einen Gesellschafter einer an ihr beteiligten Kapitalgesellschaft nur unter dem
ertragsteuerrechtlichen Gesichtspunkt einer vGA gewürdigt, nicht aber zusätzlich als
freigebige Zuwendung i.S. des § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG angesehen werden. Durch die
Gewährung eines solchen Vermögensvorteils wird der für offene Ausschüttungen zur
Verfügung stehende Gewinn der Kapitalgesellschaft gemindert. Die sich durch die
Gewinnminderung ergebenden Folgen werden auf der Seite der Kapitalgesellschaft durch
§ 8 Abs. 3 Satz 2 KStG und auf der Seite des einkommensteuerpflichtigen Gesellschafters
durch § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG geregelt. Die vGA werden ertragsteuerrechtlich somit im
Ergebnis wie offene Gewinnausschüttungen behandelt.
29 Damit ließe es sich nicht vereinbaren, wenn eine vGA anders als eine offene
Gewinnausschüttung zugleich als freigebige Zuwendung der Kapitalgesellschaft an ihren
Gesellschafter oder an einen Gesellschafter einer an ihr beteiligten Kapitalgesellschaft
angesehen würde (Meincke, Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetz, Kommentar,
16. Aufl., § 7 Rz 74; Götz in Wilms/Jochum, Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetz,
§ 7 Rz 45; Albrecht, Zeitschrift für die Steuer- und Erbrechtspraxis 2003, 141, 148; Crezelius,
Zeitschrift für Erbrecht und Vermögensnachfolge --ZEV-- 2008, 268, 273; derselbe, ZEV
2011, 393, 396 f.; Viskorf, ZEV 2012, 442, 446; Wälzholz, ZEV 2008, 273, 276; vgl. dazu
bereits Urteil des Reichsfinanzhofs vom 21. Januar 1943 III e 38/41, RStBl 1943, 589; a.A.
Hartmann in Gürsching/Stenger, Bewertungsrecht, § 7 ErbStG Rz 103.2).
30 Es spielt dabei entgegen der Auffassung der Finanzverwaltung (gleich lautende Erlasse der
obersten Finanzbehörden der Länder vom 14. März 2012, BStBl I 2012, 331, Abschn. 2.6.2)
und einer in der Literatur vertretenen Ansicht (Gebel in Troll/ Gebel/Jülicher, ErbStG, § 7
Rz 191 f.; Weinmann in Moench/ Weinmann, § 7 ErbStG Rz 190) keine Rolle, ob alle
Gesellschafter der Kapitalgesellschaft vGA in gleicher Höhe erhalten. Auch wenn dies nicht
der Fall ist und beispielsweise nur ein Gesellschafter eine überhöhte Vergütung erhält, führt
das über die gesellschaftsrechtliche Beteiligungsquote hinaus Verteilte nicht zu einer
freigebigen Zuwendung der Kapitalgesellschaft an den Gesellschafter. Vielmehr unterliegt
die Zahlung des unangemessenen Teils der Vergütung als vGA der Einkommensteuer, da
sie durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst ist (Geck in Kapp/Ebeling, § 7 ErbStG,
Rz 219 f.; Kamps, Die Steuerberatung 2006, 107, 113 ff.). Dies schließt das Vorliegen einer
freigebigen Zuwendung der Kapitalgesellschaft an den Gesellschafter aus. Für vGA kann
insoweit nichts anderes gelten wie für Vermögensübertragungen von einem Gesellschafter
auf eine Kapitalgesellschaft, die als gesellschaftsrechtliche Vorgänge nicht als freigebige
Zuwendungen an die Gesellschaft zu beurteilen sind (BFH-Urteil vom 17. Oktober 2007
II R 63/05, BFHE 218, 429, BStBl II 2008, 381; Viskorf, ZEV 2012, 442, 446).
31 gg) Ob es Fälle gibt, in denen ein und derselbe Lebenssachverhalt tatbestandlich sowohl der
Einkommen- als auch der Schenkungsteuer unterfällt, und in welchem Verhältnis die beiden
Steuerarten in solchen Fällen stehen (vgl. dazu BFH-Beschluss vom 12. September 2011
VIII B 70/09, BFH/NV 2012, 229, Rz 19; Fischer, in Fischer/Jüptner/Pahlke/Wachter, ErbStG,
4. Aufl., § 7 Rz 131), kann im Streitfall auf sich beruhen; denn sowohl offene als auch
verdeckte Gewinnausschüttungen einer Kapitalgesellschaft an ihre Gesellschafter oder an
die Gesellschafter einer an ihr beteiligten Kapitalgesellschaft sind tatbestandlich, wie
dargelegt, keine freigebigen Zuwendungen i.S. des § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG.
32 b) Der Annahme einer freigebigen Zuwendung der AG an R steht somit auch entgegen, dass
dieser über die GmbH 1 mittelbarer Gesellschafter der AG war.
33 4. Da das FG von einer anderen Ansicht ausgegangen ist, war die Vorentscheidung
aufzuheben. Die Sache ist spruchreif. Die angefochtenen Schenkungsteuerbescheide und
die Einspruchsentscheidungen sind ebenfalls aufzuheben.