Urteil des BFH vom 20.12.2012
Verzicht auf die Kleinunternehmerregelung im Insolvenzfall
BUNDESFINANZHOF Urteil vom 20.12.2012, V R 23/11
Verzicht auf die Kleinunternehmerregelung im Insolvenzfall
Leitsätze
Nach Eröffnung des Insolvenzverfahrens steht die Befugnis, auf die Kleinunternehmerregelung zu
verzichten, dem Insolvenzverwalter zu. Er übt dieses Recht für das gesamte Unternehmen des
Insolvenzschuldners aus.
Tatbestand
1 I. Der Kläger und Revisionskläger (Kläger) ist Handwerker. Über sein Vermögen wurde durch
Beschluss des zuständigen Amtsgerichts vom 20. Mai 2003 das Insolvenzverfahren eröffnet.
Der Insolvenzverwalter gab im Verfahren jährlich Umsatzsteuererklärungen ab, mit denen er
die seinem Verwaltungs- und Verfügungsrecht (§ 80 der Insolvenzordnung --InsO--)
unterliegenden Umsätze nach der Regelbesteuerung versteuerte. Am 1. April 2006 nahm der
Kläger eine neue Tätigkeit als Maler und Fußbodenleger auf, die er mit nach § 811 Abs. 1
Nr. 5 der Zivilprozessordnung unpfändbaren Gegenständen ausübte.
2 Für das Streitjahr 2006 reichte der Kläger eine Umsatzsteuerjahreserklärung ein, in der er die
Anwendung der Kleinunternehmerregelung geltend machte. Der Beklagte und
Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) folgte dem nicht und erließ am 25. Februar 2009
einen Umsatzsteuerjahresbescheid, aus dem sich eine Umsatzsteuer von 1.044,42 EUR
ergab. Einspruch und Klage gegen den Umsatzsteuerbescheid 2006 und den hierzu
ergangenen Abrechnungsbescheid hatten keinen Erfolg.
3 Das Finanzgericht (FG) führte in seiner in "Entscheidungen der Finanzgerichte" 2012, 1204
veröffentlichten Entscheidung für die Klageabweisung an, dass der Insolvenzverwalter über
die Steuerpflicht von Umsätzen nach § 19 des Umsatzsteuergesetzes 2005 (UStG)
entscheide. Durch die Abgabe von Umsatzsteuererklärungen habe der Insolvenzverwalter auf
die Anwendung dieser Regelung verzichtet. Das FA habe auch nicht gegen Treu und
Glauben verstoßen. Im finanzgerichtlichen Verfahren nahm der Kläger die Klage gegen den
Abrechnungsbescheid zurück.
4 Gegen das Urteil des FG wendet sich der Kläger mit der Revision und rügt die Verletzung
materiellen Rechts. Den Akten sei nichts dazu zu entnehmen, dass der Insolvenzverwalter auf
die Besteuerung als Kleinunternehmer verzichtet habe. Selbst wenn ein derartiger Verzicht
vorliege, beschränke sich dessen Wirkung auf die seinem Verwaltungs- und
Vermögensbereich unterliegenden Umsätze. Dem stehe der Grundsatz der
Unternehmenseinheit nicht entgegen. Die insolvenzrechtlichen Teilvermögen seien wie
eigene Unternehmen zu behandeln. Das FA habe auch gegen Treu und Glauben verstoßen,
weil es erst bei Einreichung der Jahressteuererklärung die Nichtanwendbarkeit der
Kleinunternehmerregelung geltend gemacht habe und ihm ein Schaden entstanden sei, weil
er die Umsatzsteuer nicht eingenommen habe.
5 Der Kläger beantragt,
das Urteil des FG und den Umsatzsteuerbescheid 2006 in Gestalt der
Einspruchsentscheidung vom 5. März 2010 aufzuheben.
6 Das FA beantragt,
die Revision zurückzuweisen.
7 Nach dem Grundsatz der Unternehmenseinheit stelle die Erklärung des Klägers über die von
ihm zu versteuernden Umsätze nur eine Teilerklärung dar.
Entscheidungsgründe
8 II. Die Revision des Klägers, die sich --wie sich aus der Revisionsbegründung ergibt und wie
er ausdrücklich klargestellt hat-- nur gegen den Umsatzsteuerbescheid 2006, nicht aber auch
gegen den Abrechnungsbescheid zur Umsatzsteuer 2006 richtet, ist unbegründet und war
daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Wie das FG zu
Recht entschieden hat, steht dem Insolvenzverwalter die Befugnis zu, auf die Anwendung
der Kleinunternehmerregelung nach § 19 Abs. 2 Satz 1 UStG zu verzichten. Er übt diese
Befugnis mit Wirkung für das gesamte Unternehmen des Insolvenzschuldners aus.
9 1. Nach ständiger Rechtsprechung des Senats gilt der Grundsatz der Unternehmenseinheit
auch nach der Eröffnung des Insolvenzverfahrens über das Vermögen des Unternehmers
fort. Bedingt durch die Erfordernisse des Insolvenzrechts besteht das Unternehmen nach
Verfahrenseröffnung jedoch aus mehreren Unternehmensteilen, zwischen denen einzelne
umsatzsteuerrechtliche Berechtigungen und Verpflichtungen nicht miteinander verrechnet
werden können. Zu unterscheiden sind der vorinsolvenzrechtliche Unternehmensteil, gegen
den Insolvenzforderungen zur Tabelle anzumelden sind (§§ 174 ff. InsO), der die
Insolvenzmasse betreffende Unternehmensteil, gegen den Masseverbindlichkeiten geltend
zu machen sind, sowie ggf. das vom Insolvenzverwalter freigegebene Vermögen, bei dem
Steueransprüche gegen den Insolvenzschuldner persönlich ohne insolvenzrechtliche
Einschränkungen geltend gemacht werden können (Urteile des Bundesfinanzhofs --BFH--
vom 28. Juni 2000 V R 87/99, BFHE 192, 132, BStBl II 2000, 639, und vom 24. November
2011 V R 13/11, BFHE 235, 137, BStBl II 2012, 298).
10 Diese aus insolvenzrechtlichen Gründen bestehenden Unterschiede bei der Durchsetzung
des umsatzsteuerrechtlich einheitlichen Steueranspruchs ändern aber nichts an dem
Grundsatz, dass der Insolvenzschuldner umsatzsteuerrechtlich nur ein einziges
Unternehmen hat. Daher muss die Summe der gegenüber dem Insolvenzverwalter und der
gegenüber dem Insolvenzschuldner festgesetzten Umsatzsteuer die nach den Vorschriften
des Umsatzsteuergesetzes entstandene Jahresumsatzsteuer für das gesamte Unternehmen
ergeben (BFH-Urteil in BFHE 192, 132, BStBl II 2000, 639). Hieraus folgt zugleich, dass der
Verzicht nach § 19 Abs. 2 UStG nur einheitlich für das gesamte Unternehmen ausgeübt
werden kann.
11 Die Befugnis, den Verzicht nach § 19 Abs. 2 UStG zu erklären, steht ab der Eröffnung des
Insolvenzverfahrens dem Insolvenzverwalter zu, da das Verwaltungs- und Verfügungsrecht
nach § 80 Abs. 1 InsO auf ihn übergeht. Im Streitfall hat der Insolvenzverwalter danach
entsprechend der Rechtsprechung des Senats (BFH-Urteil vom 19. Dezember 1985
V R 167/82, BFHE 145, 457, BStBl II 1986, 420) durch die Abgabe von
Umsatzsteuerjahreserklärungen auf die Anwendung der Kleinunternehmerregelung
verzichtet.
12 2. Ein danach durch den Insolvenzverwalter erklärter Verzicht erstreckt sich trotz der
Beschränkung auf den Umfang der Verwaltungsbefugnis nach § 34 Abs. 3 der
Abgabenordnung auf das gesamte Unternehmen und damit auch auf den Unternehmensteil,
dessen Umsätze der Insolvenzschuldner nach Insolvenzeröffnung selbst zu versteuern hat
(vgl. hierzu z.B. BFH-Urteile vom 7. April 2005 V R 5/04, BFHE 210, 156, BStBl II 2005, 848,
und vom 17. März 2010 XI R 30/08, BFH/NV 2010, 2128), da sich sonst aus der Summe der
gegenüber dem Insolvenzverwalter und der gegenüber dem Insolvenzschuldner
festgesetzten Umsatzsteuer nicht die nach den Vorschriften des Umsatzsteuergesetzes
entstandene Jahresumsatzsteuer für das gesamte Unternehmen ergäbe. Hierfür spricht
auch, dass eine Versteuerung von Umsätzen durch den Insolvenzverwalter als Regelfall und
die Versteuerung von Umsätzen durch den Insolvenzschuldner z.B. aufgrund einer Freigabe
von vom Insolvenzbeschlag erfassten Vermögen als Ausnahmefall anzusehen ist.
13 3. Der geltend gemachte Verstoß gegen Treu und Glauben liegt nicht vor. Wie das FG auch
insoweit zu Recht entschieden hat, war der Kläger aufgrund des Fortbestehens seines
Gesamtunternehmens, das im Rahmen des § 80 InsO der Verwaltungs- und
Verfügungsbefugnis des Insolvenzverwalters oblag, verpflichtet, sich hinsichtlich der
umsatzsteuerrechtlichen Behandlung in Verbindung mit dem Insolvenzverwalter zu setzen.
Eine Verpflichtung des FA, den Kläger hierauf hinzuweisen, bestand nicht.
14 4. Der Senat entscheidet mit Einverständnis der Beteiligten durch Urteil ohne mündliche
Verhandlung (§ 90 Abs. 2 FGO i.V.m. § 121 FGO).