Das Bundesverfassungsgericht hat eine Entscheidung des Bundesfinanzhofs bestätigt, nach der sich bei Außenprüfungen der Lauf der Festsetzungsfrist nur bei definitivem Unterbleiben der Schlussbesprechung nach dem Zeitpunkt der letzten Ermittlungshandlung richte, und ansonsten nach dem Zeitpunkt der Schlussbesprechung. Dies sei verfassungsrechtlich nicht zu beanstanden.
Worum ging es?
Das Finanzamt begann bei der Beschwerdeführerin im Jahr 1980 mit einer Außenprüfung für die Veranlagungszeiträume 1974 bis 1978. Nach Unterbrechung wurde die Außenprüfung im Jahr 1995 fortgesetzt. Die Schlussbesprechung fand Ende 1996 statt. Das Finanzamt erließ daraufhin im Jahr 1997 geänderte Steuerbescheide gegenüber der Beschwerdeführerin. Hiergegen klagte die Beschwerdeführerin erfolglos, wobei sie Verjährung einwandte. In letzter Instanz verneinte der Bundesfinanzhof den Eintritt der Festsetzungsverjährung. Die Ablaufhemmung nach § 171 Abs. 4 Satz 3 AO richte sich nicht nach dem Zeitpunkt der letzten Ermittlungshandlung im Jahr 1989, sondern nach dem Zeitpunkt der Schlussbesprechung im Jahr 1996.
Die Verfassungsbeschwerde:
Die Beschwerdeführerin rügt mit ihrer Verfassungsbeschwerde vor allem die Verletzung der Prinzipien der Rechtssicherheit und des Rechtsfriedens. Die Auslegung des Bundesfinanzhofs führe zu einer ewigen Verjährung unter Kontrolle der Finanzverwaltung.
Die Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts:
Das Bundesverfassungsgericht hat die Verfassungsbeschwerde nicht zur Entscheidung angenommen, weil die Annahmevoraussetzungen nach § 93a Abs. 2 BVerfGG nicht vorliegen.
Soweit die Beschwerdeführerin einen Verstoß gegen das Rechtsstaatsprinzip in seiner Ausprägung als Gebot der Belastungsklarheit und Belastungsvorhersehbarkeit (Art. 2 Abs. 1 GG in Verbindung mit dem verfassungsrechtlichen Grundsatz der Rechtssicherheit, Art. 20 Abs. 3 GG) rügt, hat die Verfassungsbeschwerde keine Aussicht auf Erfolg.
1. Rechtssicherheit und Vertrauensschutz gewährleisten im Zusammenwirken mit den Grundrechten die Verlässlichkeit der Rechtsordnung als wesentliche Voraussetzung für die Selbstbestimmung über den eigenen Lebensentwurf und seinen Vollzug. Die Bürgerinnen und Bürger sollen die ihnen gegenüber möglichen staatlichen Eingriffe voraussehen und sich dementsprechend einrichten können. Dabei knüpft der Grundsatz des Vertrauensschutzes an ihr berechtigtes Vertrauen in bestimmte Regelungen an. Er besagt, dass sie sich auf die Fortwirkung bestimmter Regelungen in gewissem Umfang verlassen dürfen. Das Rechtsstaatsprinzip gewährleistet darüber hinaus aber unter bestimmten Umständen Rechtssicherheit auch dann, wenn keine Regelungen bestehen, die Anlass zu spezifischem Vertrauen geben, oder wenn Umstände einem solchen Vertrauen sogar entgegenstehen. Es schützt in seiner Ausprägung als Gebot der Belastungsklarheit und -vorhersehbarkeit davor, dass lange zurückliegende, in tatsächlicher Hinsicht abgeschlossene Vorgänge unbegrenzt zur Anknüpfung neuer Lasten herangezogen werden können. Als Elemente des Rechtsstaatsprinzips sind Rechtssicherheit und Vertrauensschutz eng miteinander verbunden, da sie gleichermaßen die Verlässlichkeit der Rechtsordnung gewährleisten.
Ausdruck der Gewährleistung von Rechtssicherheit sind auch Verjährungsregelungen. Sie sollen sicherstellen, dass Einzelne nach Ablauf einer bestimmten Frist nicht mehr mit Forderungen überzogen werden. Die Verjährung von Geldleistungsansprüchen der öffentlichen Hand soll einen gerechten Ausgleich zwischen dem berechtigten Anliegen der Allgemeinheit an der umfassenden und vollständigen Realisierung dieser Ansprüche auf der einen Seite und dem schutzwürdigen Interesse der Bürgerinnen und Bürger auf der anderen Seite bewirken, irgendwann nicht mehr mit einer Inanspruchnahme rechnen zu müssen und entsprechend disponieren zu können. Während das staatliche Interesse an der vollständigen Durchsetzung von Geldleistungspflichten vornehmlich von den Grundsätzen der richtigen Rechtsanwendung und der materiellen Gerechtigkeit (Belastungsgleichheit) sowie von fiskalischen Erwägungen getragen wird, steht dem auf Seiten der Bürger das Prinzip der Rechtssicherheit gegenüber. Dabei ist es den Verjährungsregelungen eigen, dass sie ohne individuell nachweisbares oder typischerweise vermutetes, insbesondere ohne betätigtes Vertrauen greifen. Sie schöpfen ihre Berechtigung und ihre Notwendigkeit vielmehr aus dem Grundsatz der Rechtssicherheit, demzufolge Einzelne auch gegenüber dem Staat die Erwartung hegen dürfen, irgendwann nicht mehr mit einer Geldforderung überzogen zu werden, wenn der berechtigte Hoheitsträger über einen längeren Zeitraum seine Befugnis nicht wahrgenommen hat.
Es ist Aufgabe des Gesetzgebers, die berechtigten Interessen der Allgemeinheit am Steueraufkommen und der Einzelnen an Rechtssicherheit durch entsprechende Gestaltung von Verjährungsbestimmungen zu einem angemessenen Ausgleich zu bringen. Dabei steht ihm ein weiter Gestaltungsspielraum zu. Der Grundsatz der Rechtssicherheit verbietet es dem Gesetzgeber jedoch, die berechtigten Interessen des Bürgers völlig unberücksichtigt zu lassen und ganz von einer Regelung abzusehen, die der Erhebung der Abgabe eine bestimmte zeitliche Grenze setzt.
2. Gemessen an diesen Grundsätzen ist die in den angegriffenen Entscheidungen gewählte Auslegung des § 171 Abs. 4 Satz 3 AO nach Auffassung des Bundesverfassungsgerichts verfassungsrechtlich nicht zu beanstanden.
Es wäre allerdings mit den beschriebenen Grundsätzen von Rechtssicherheit und Vertrauensschutz nicht vereinbar, könnte die Finanzverwaltung durch Hinauszögern der Schlussbesprechung den Ablauf der Festsetzungsfrist nach eigenem Gutdünken bestimmen und so letztlich beliebig verlängern. Weder unbegrenzte Festsetzungsfristen noch eine freie Verfügbarkeit der Finanzbehörden über deren Lauf stünden mit diesen Grundsätzen in Einklang.
a) Die vom Bundesfinanzhof vertretene Auslegung des § 171 Abs. 4 Satz 3 AO, die bei Außenprüfungen den Lauf der Festsetzungsfrist nur bei definitivem Unterbleiben der Schlussbesprechung an die letzte Ermittlungshandlung knüpft, ist unter den Gesichtspunkten von Wortlaut, Systematik und Entstehungsgeschichte der Vorschrift verfassungsrechtlich nicht zu beanstanden und führt zu keiner mit den Grundsätzen der Rechtssicherheit und des Vertrauensschutzes unvereinbaren Handhabung der Regeln über die Festsetzungsverjährung bei Außenprüfungen.
Durch die ihm nach § 201 Abs. 1 Satz 1 AO eröffnete Möglichkeit, auf die Schlussbesprechung zu verzichten, hat es der Steuerpflichtige selbst in der Hand, den Ablauf der Festsetzungsfrist aus § 169 AO herbeizuführen. Gegen den Willen des Steuerpflichtigen darf die Finanzbehörde, wie der Bundesfinanzhof in der hier angegriffenen Entscheidung bestätigt hat, keine Schlussbesprechung durchführen und kann so auch nicht den Fristlauf ab der letzten Ermittlungshandlung gegen den Willen des Steuerpflichtigen verhindern.
Es ist auch nicht erkennbar, dass ein Verzicht auf die Schlussbesprechung im vorliegenden Fall mit unzumutbaren Nachteilen für ihn verbunden wäre.
Die Schlussbesprechung dient, wie der Bundesfinanzhof in dem angegriffenen Beschluss unter Verweisung auf seine Rechtsprechung ausführt, insbesondere der Anhörung des Steuerpflichtigen. Dem Steuerpflichtigen soll durch die Schlussbesprechung die Möglichkeit gegeben werden, zu den Prüfungsfeststellungen umfassend Stellung zu nehmen, sie mit dem Außenprüfer erörtern und so auch einvernehmliche Lösungen erzielen zu können. Äußerungen des Steuerpflichtigen zur Sach- und Rechtslage, die während des Außenprüfungsverfahrens, aber außerhalb der Schlussbesprechung getätigt werden, müssen allerdings in gleicher Weise bei der Entscheidungsfindung der Finanzbehörde berücksichtigt werden wie solche, die innerhalb der Schlussbesprechung erfolgen.
Jedenfalls in Streitlagen wie der vorliegenden, in der seit der letzten Ermittlungshandlung im Rahmen der Außenprüfung im Sinne des § 171 Abs. 4 Satz 3 AO die Festsetzungsverjährung nach § 169 AO ohne Berücksichtigung dieser Ablaufhemmung bereits abgelaufen wäre, kann der Steuerpflichtige grundsätzlich ohne erkennbaren Rechtsnachteil auf die Schlussbesprechung verzichten. Wie der Bundesfinanzhof in dem angegriffenen Beschluss ausgeführt hat, führt der Verzicht dann unmittelbar zum Eintritt der Verjährung und damit zum Erlöschen des Steueranspruchs. Der mit dem Verzicht verbundene Verlust unmittelbarer Erörterungs- und Vergleichsmöglichkeiten in der Schlussbesprechung bleibt so im Hinblick auf die dann verjährten Steueransprüche ohne Belang.
b) Es ist nicht erkennbar, dass der Anspruch der Beschwerdeführerin auf rechtliches Gehör bei einem Verzicht auf die Schlussbesprechung beschnitten worden wäre. Es ist aus den Ausführungen der Beschwerdeführerin und den eingereichten Unterlagen ersichtlich, dass es zwischen der Beschwerdeführerin und der Finanzverwaltung während des Verlaufs der Außenprüfung auch außerhalb der Schlussbesprechung mehrfach zu einem mündlichen und schriftlichen Austausch der Rechtsauffassungen zu den streitigen Punkten kam. Der Verfassungsbeschwerde lassen sich auch sonst keine Anhaltspunkte dazu entnehmen, inwieweit bei einer durch Verzicht herbeigeführten Verjährung der Steueransprüche konkrete Nachteile für die Beschwerdeführerin wegen der Nichtdurchführung der Schlussbesprechung verblieben wären.
Bundesverfassungsgericht, Beschluss vom 21.07.2016 – 1 BvR 3092/15